【摘要】 公允價值在我國會計實踐中之所以經歷了一波三折的命運，主要是受到了來自客觀環境和計量屬性自身兩方面因素的制約。應當積極消除影響公允價值估計的不利因素，以提高信息的可靠性，同時從我國的實際國情出發，謹慎恰當地運用公允價值。
【關鍵詞】 公允價值；企業會計準則；計量屬性
公允價值（Fair Value）作為會計計量屬性之一，是指在公平的交易條件下，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或負債清償的金額。公允價值的內涵在于它是在公平的交易中形成的；是企業持續、正常生產經營條件下的交易價格，而非清算及其他非持續經營下的價格；公允價值強調必須及時地反映企業的價值變化；很多時候是估計值。從計量屬性角度看，公允價值在某種程度上代表著財務會計的發展方向。
一、公允價值在我國會計準則中的運用
1998年6月在《企業會計準則——債務重組》中公允價值首次亮相，之后在《企業會計準則——投資》和《企業會計準則——非貨幣性交易》兩項具體準則中又一次被提出，但由于受到客觀條件的制約，財政部于2001年對上述準則進行了修訂，縮小了公允價值的使用范圍，直至2006年發布的新企業會計準則（以下簡稱“新準則”）才重新引入了公允價值計量模式，公允價值再次成為了新準則體系中最大的亮點。
為便于比較，我們將公允價值在我國具體會計準則中的應用情況列示于下面2個表中，其中表1單獨列示了公允價值在債務重組、投資（長期股權投資）和非貨幣性交易三項具體準則中的應用情況；表2主要列示了2006年新準則體系中，公允價值在除上述三項具體準則之外的其他準則中的應用情況。
借助表1可以看出，2001年是我國運用公允價值史上的一個轉折點，自1998年首次使用公允價值后，由于公允價值不易計量以及相關規章、制度不健全，導致公允價值成為一些企業粉飾利潤的利器。2001年修訂后，限制了公允價值的使用，進入了回避公允價值的階段。然而，這樣的修訂只是權宜之計。從長遠來看，放棄對公允價值的應用又帶來另一些問題。以債務重組來說，不使用公允價值，而用重組債務的賬面價值入賬，對債權人來說顯失公平。因為在債務重組過程中，債權人一方常常會有一定的損失，如果按照原準則規定，這部分損失會確認為重組損失，計入當期損益，可免去部分所得稅。但按照修訂后的準則，債權人不但要承擔債務重組的損失，還要將它計入資產價值或長期投資，不能免稅，反而加重了債權人的負擔。
5年后，在我國企業會計準則中重新引入公允價值計量模式，并且擴大了應用范圍，除債務重組、投資以及非貨幣性交易等三項具體準則外，另有14項具體準則也應用了這種計量屬性，具體應用情況見表2。值得一提的是，公允價值作為一種計量屬性被正式寫入對具體準則具有統馭作用的基本準則，這是一個世界性的突破。
二、制約公允價值運用的原因分析
會計實踐證明，公允價值的運用高度依賴成熟的市場經濟，同時公允價值作為“可驗證性特質不明顯”的計量屬性，本身也存在著一定的技術難度。可見，公允價值之所以在我國會計實踐中經歷了一波三折的命運，主要是受到了來自上述內外兩個方面因素的制約。
（一）運用公允價值的條件不完善
公允價值在國外廣泛運用得益于成熟的市場經濟。運用公允價值的首要條件就是存在成熟的市場，存在公平的交易。我國經過三十年的改革開放，雖然確立了市場經濟體制，但完全的市場經濟地位還得不到美國和歐盟等主要發達國家和地區的承認。歐盟委員會曾對中國市場經濟地位進行了評估，并于2004年對外公布了對中國市場經濟地位的初步評估報告，該報告指出：中國在歐盟制定的五個完全市場經濟地位的標準中只有一個達標，因此，現階段歐盟無法承認中國的市場經濟地位。
事實上，我國經濟體制的轉型還遠遠沒有完成，非市場化的因素依然影響著市場交易，還有相當一部分資產和負債還缺乏活躍的市場，難以獲得公允價值計量屬性必備的信息，造成了公允價值在實際應用中受到制約。
另外，在我國經濟體制改革的初期，國有經濟仍占據著我國經濟的主體地位，控制著國家的經濟命脈。滿足國家宏觀管理的需要，便成為當時會計的首要目標。由于利益集團呈現出非多元化的特征，勢必導致重視會計信息的可靠性，而忽視會計信息的相關性，以提供決策相關信息著稱的公允價值計量屬性，自然是“英雄無用武之地”了。
（二）公允價值自身難以確認
公允價值在運用過程中最大的難題要屬確認問題。筆者認為，對公允價值的確認就是用一定的計算方法或手段對待估的資產或負債給出一個相對公允的值。如前所述：在公允價值計量下，資產和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額計量。此金額即為相關資產或負債的公允價值。因此，只有在完全滿足公平交易、熟悉情況的交易雙方自愿且交易真實發生的條件下，才能準確確定公允價值，其他時候都要對其做出估計。此時公允價值的確認就是對其進行估計。目前，我國公允價值估計的一般方法主要包括市價法、類似項目法和估價技術法。
這三種方法的主觀成分是依次增加的，而應用難度也是依次增加的。在不具備運用市價法的情況下，就需要會計人員進行職業判斷，從后兩種方法中選擇合適的方法。因此，在使用這三種方法時應嚴格遵循每種方法的應用條件及應該注意的問題。我國會計準則中也對這三種方法的運用做出了原則性的規定。
除了公允價值的計算方法需要會計人員根據掌握的數據并結合實際做出判斷外，還存在著一些影響公允價值估計的因素。
諸如用以估計公允價值的相關數據有可能失真，關聯交易的大量存在有可能使公允價值顯失公允，會計人員的職業素質影響公允價值的估計值等等。
三、正確運用公允價值的建議
為了使公允價值在我國會計實踐中能夠得以順利應用，筆者提出如下幾方面的意見。
（一）從實際出發，謹慎恰當地運用公允價值
首先，應該以客觀、公正的態度對待公允價值，盡管在公允價值實施過程中會面臨困難，但是，不能因此而回避甚至放棄公允價值，因為當前采用公允價值已是國際潮流，大勢所趨。
其次，要從我國的實情出發，謹慎地運用公允價值。眾所周知，目前我國的市場經濟環境與國際上較為成熟的市場經濟環境相比，差距還很大，很多資產和負債缺乏活躍的交易市場，同時，市場價格交易信息系統還很不完善，交易價格的規范性和可驗證性不強。此外，管理當局和會計專業人員還缺乏恰當運用公允價值所必備的職業判斷能力，考慮到這些因素，我們必須謹慎恰當地運用公允價值計量屬性。
（二）消除影響公允價值估計的不利因素，提高信息的可靠性
首先，全面改進數據獲取技術，擴大數據取得途徑，選擇綜合素質高的會計人員采集數據信息，同時保證人員的獨立性，對數據的取得要遵循重要性原則，同時也要考慮成本效益原則，在兩者發生沖突的時候，不能因取得成本過高而放棄重要的數據。
其次，加大會計人員的培訓力度，改變會計僅僅記賬、算賬、報賬的傳統觀念。會計人員所掌握的知識結構有待改善，可以延長會計人員的繼續教育時間，加大考核力度。通過設置一定的考核辦法對會計人員定期進行考評，并實行相應的獎懲措施。同時，會計理論與實踐也要很好的結合，通過實際操作，學以致用，提高會計人員處理實際問題的能力，進而提高其職業判斷能力，使每一個會計人員不僅僅懂得記賬、算賬、報賬，而且能夠對一些具體問題做出判斷，真正成為決策者的參謀和助手。
再次，對于關聯交易中交易價格明顯有失公允的情況下，應參照市場上相同或類似交易的價格或平均價格作為公允價值，當從市場上無法取得公允價值時，可以請具有評估資質的機構對交易中相關的資產或負債進行評估，以其評估價值作為公允價值，這一過程中要有相應的監督機制，避免交易雙方與評估機構串通。
雖然公允價值的運用一波三折，但其前景是樂觀的。隨著公允價值估價技術的提高和相關的法律、法規體系、企業會計準則體系的日益完善，以及會計人員綜合素質的提高，公允價值在會計核算中將發揮其應有的作用，成為繼歷史成本后又一主打的計量屬性。
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