本文是黑龍江省自然科學(xué)基金項(xiàng)目“黑龍江省會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)督保障體系研究”（課題編號：G2004-10）的階段性研究成果。黑龍江省教育廳課題“建立法制化會計(jì)管理制度問題研究”（課題編號：1151hq024）的階段性研究成果
【摘要】本文從會計(jì)信息的質(zhì)量及其監(jiān)管現(xiàn)狀入手，分析了目前會計(jì)管理存在的主要問題，構(gòu)建了會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管的具體模式，提出了對會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管的具體措施。
自1985年《會計(jì)法》頒布以來，以《會計(jì)法》為核心的法治實(shí)踐取得了階段性成果，尤其是近年來在政府主導(dǎo)下加大了會計(jì)法律、規(guī)章、制度的建設(shè)，會計(jì)信息得到了一定程度的改善。但在會計(jì)信息質(zhì)量的改善中，會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管的主體和會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管的模式是我國理論界爭論的一個問題，尤其是隨著我國法律法規(guī)體系的逐步完善政府依法執(zhí)政的問題顯得尤為突出。政府對會計(jì)信息的管理應(yīng)當(dāng)如何定位、應(yīng)當(dāng)采用怎樣的管理手段和管理方式，已經(jīng)成為理論界和政府管理部門必須回答的一個重要問題。
一、會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管存在的主要問題
我國會計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)管主要是政府通過實(shí)施會計(jì)法、企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和財(cái)務(wù)報(bào)告條例等法規(guī)制度對企業(yè)的會計(jì)信息進(jìn)行的管制，是政府依據(jù)相關(guān)會計(jì)法律對企業(yè)和個人的會計(jì)活動施加的直接行政干預(yù)。在管制中存在的問題主要表現(xiàn)在：
?。ㄒ唬┒囝^管理，主體不清晰。會計(jì)領(lǐng)域存在多個政府管制機(jī)構(gòu)同時進(jìn)行管制，而且政府對會計(jì)信息管制機(jī)構(gòu)的設(shè)置及其職責(zé)規(guī)定并不清晰。如財(cái)政部門中有會計(jì)管理局、監(jiān)督局負(fù)責(zé)對會計(jì)信息質(zhì)量的管理；中國證券監(jiān)督管理委員會、國家計(jì)委、財(cái)政部、中國人民銀行、地方政府都有相應(yīng)的行政授權(quán)；而地方政府、人民銀行等又有其行政管理、金融管理等使命。在這種管制中，政府的公共管理活動往往與其經(jīng)濟(jì)事務(wù)的監(jiān)督交織在一起。作為理性的行為主體，政府的管理人員可能會利用職權(quán)進(jìn)行權(quán)錢交易；加之我國并未徹底實(shí)施對政府行為的可問責(zé)機(jī)制，腐敗的滋生將成為必然。政府這種會計(jì)領(lǐng)域的經(jīng)濟(jì)行為管制與政府行政管理的交叉將在一定程度上造成我國會計(jì)信息宏觀監(jiān)管的低效率，也將使市場自身機(jī)制的發(fā)揮受到限制。
?。ǘ┲貜?fù)檢查，責(zé)任不清，執(zhí)法結(jié)果缺少透明度。雖然《會計(jì)法》明確了我國政府主導(dǎo)型監(jiān)管模式，但還沒有理順會計(jì)監(jiān)管權(quán)的設(shè)定和分配，財(cái)政、審計(jì)、證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)、稅務(wù)等政府部門監(jiān)管的側(cè)重點(diǎn)各不相同，而且沒有信息共享的機(jī)制，不僅為企業(yè)依照自身利益向不同的職能部門提供不同的會計(jì)報(bào)告的舞弊行為提供了可能，而且產(chǎn)生重復(fù)檢查，責(zé)任不清、會計(jì)違法追查非經(jīng)?；?、結(jié)果追查不及時、執(zhí)法力度不強(qiáng)、會計(jì)執(zhí)法的結(jié)果不透明、缺乏警戒作用、對企業(yè)會計(jì)信息缺乏整體評價等問題。由于《會計(jì)法》對財(cái)政部門監(jiān)管權(quán)力和責(zé)任的規(guī)定比較籠統(tǒng)和抽象，又沒有充足的人力保證財(cái)政部門對會計(jì)信息質(zhì)量的全面監(jiān)督，從而使會計(jì)法執(zhí)法檢查流于形式，監(jiān)管力度很難加強(qiáng)。
由此可見，當(dāng)前我國會計(jì)法律的實(shí)施機(jī)制和政府各職能部門的關(guān)系的理順問題是影響我國會計(jì)信息質(zhì)量的主要因素。因此，應(yīng)當(dāng)從法律實(shí)施機(jī)制的角度來重新構(gòu)建我國會計(jì)信息質(zhì)量管理的模式，從制度的角度加強(qiáng)對會計(jì)信息質(zhì)量的管理。
二、會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管模式的構(gòu)建
?。ㄒ唬?jì)信息質(zhì)量監(jiān)管模式的要素
1.會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管的主體。《會計(jì)法》明確規(guī)定財(cái)政部為我國會計(jì)工作的管理部門，從法律角度確立了各級政府財(cái)政部門在會計(jì)管理中的主導(dǎo)地位。因此，筆者將政府財(cái)政部門作為會計(jì)信息質(zhì)量管理的主體，以此為前提構(gòu)建會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管的模式。
2.會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管的客體。會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管的客體是會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管的對象，是會計(jì)信息生成過程中的相關(guān)企業(yè)、會計(jì)人員及其所從事的會計(jì)工作。包括：企業(yè)對會計(jì)準(zhǔn)則和制度的執(zhí)行情況、企業(yè)會計(jì)基礎(chǔ)工作的健全和完善以及企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量等。
3.會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管的依據(jù)和手段。首先，法律是政府對社會公共事務(wù)管理的工具。監(jiān)管中將以《會計(jì)法》、《企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告條例》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》等會計(jì)相關(guān)的法律、法規(guī)為依據(jù)，對會計(jì)信息生產(chǎn)系統(tǒng)進(jìn)行約束；其次，政府監(jiān)管的重點(diǎn)是可控性的會計(jì)信息質(zhì)量，而會計(jì)信息生成過程中最具有可控性的是會計(jì)基礎(chǔ)工作，也是《會計(jì)法》規(guī)范的主要內(nèi)容，因此，在對會計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)管時將其作為監(jiān)控的重點(diǎn)，構(gòu)建“會計(jì)基礎(chǔ)工作評價指標(biāo)體系”，并將其作為政府對企業(yè)會計(jì)基礎(chǔ)工作進(jìn)行評價的手段；最后，會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管的網(wǎng)絡(luò)信息平臺是政府會計(jì)監(jiān)管和監(jiān)管結(jié)果的媒介，通過該平臺既可以對會計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行預(yù)警，也可以將動態(tài)監(jiān)管循環(huán)過程中發(fā)現(xiàn)的問題、執(zhí)法結(jié)果及時反饋，并列示問題企業(yè)的黑名單。
（二）會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管模式
模式構(gòu)建過程中將要考慮主、客體的合理布局和相互之間的作用方式、依據(jù)和手段以實(shí)現(xiàn)監(jiān)管運(yùn)作的有效性。會計(jì)監(jiān)管模式如圖1所示。
1.政府對企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量直接監(jiān)管
直接監(jiān)管是指政府有關(guān)行政部門依據(jù)相關(guān)法律法規(guī)，運(yùn)用計(jì)劃、政策、制度等對市場中的經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行直接的干預(yù)和管理，以達(dá)到行政監(jiān)管的目的。具體的監(jiān)管形式有兩種：
一是政府會計(jì)監(jiān)管部門以會計(jì)法律法規(guī)和會計(jì)基礎(chǔ)工作評價指標(biāo)體系為依據(jù)和手段，對企業(yè)會計(jì)法律法規(guī)的遵守情況以及企業(yè)會計(jì)基礎(chǔ)工作的質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督檢查。此項(xiàng)工作由圖1中的政府會計(jì)監(jiān)管部門來完成，建議在中央及地方財(cái)政部門中專門成立會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)督檢查機(jī)構(gòu)來完成此項(xiàng)工作。
二是政府會計(jì)監(jiān)管部門通過會計(jì)信息質(zhì)量預(yù)警機(jī)制對企業(yè)的財(cái)務(wù)會計(jì)信息進(jìn)行適時監(jiān)督。會計(jì)信息質(zhì)量預(yù)警機(jī)制如圖２所示。此項(xiàng)工作由圖2中的會計(jì)信息質(zhì)量評價委員會（或工作組）來完成。
前述兩個機(jī)構(gòu)隸屬于政府會計(jì)監(jiān)管部門，可以成立一個會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)督評價機(jī)構(gòu)，并分設(shè)兩個工作組負(fù)責(zé)不同的職能。檢查監(jiān)督的結(jié)果由政府監(jiān)管部門直接整理并通過網(wǎng)絡(luò)信息平臺進(jìn)行公示；對于問題企業(yè)在企業(yè)信譽(yù)檔案中加以記載，并在黑名單中列示，作為重點(diǎn)監(jiān)督檢查對象。同時對于違反相關(guān)法規(guī)的企業(yè)，政府會計(jì)監(jiān)督管理部門應(yīng)直接對其處罰，處罰結(jié)果也需公示在網(wǎng)絡(luò)平臺中。
2.通過中介組織對企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量間接監(jiān)管
中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)管是指中介組織依據(jù)相關(guān)法律，受托對市場中的經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行的干預(yù)和監(jiān)督。受托企業(yè)對企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量的間接監(jiān)管形式有兩種：一是正常的審計(jì)業(yè)務(wù)。受被審單位的委托對其財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、合法性進(jìn)行審計(jì)，并出具審計(jì)報(bào)告，此時會計(jì)師事務(wù)所既是審計(jì)方又是政府會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管的對象；二是受政府會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管部門的委托，對預(yù)警企業(yè)的會計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，并將審計(jì)結(jié)果反饋給政府會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管部門，此時，它是政府監(jiān)管的有益補(bǔ)充。
3.監(jiān)管模式的運(yùn)行
企業(yè)的會計(jì)信息質(zhì)量根源于企業(yè)內(nèi)部的會計(jì)信息生產(chǎn)。因此，會計(jì)信息監(jiān)管可以分為外部監(jiān)管和內(nèi)部監(jiān)管兩個層次。內(nèi)部監(jiān)管是企業(yè)管理當(dāng)局根據(jù)會計(jì)基礎(chǔ)工作評價體系和相關(guān)的會計(jì)法律法規(guī)對企業(yè)自身會計(jì)工作和工作成果的監(jiān)督管理。
外部監(jiān)管是政府會計(jì)工作的管理部門及其它相關(guān)方（包括審計(jì)、稅務(wù)等政府職能部門對企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)管，以及社會中介組織和單位、個人等對企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)管）對企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)督管理。外部監(jiān)管以政府財(cái)政部門的監(jiān)管為核心，并匯集來自其他監(jiān)管部門、中介組織、個人對企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管的信息，將企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量的監(jiān)查結(jié)果不僅作為即時處罰的依據(jù)，而且作為一種對企業(yè)進(jìn)行信息生產(chǎn)能力見證的方式在信息網(wǎng)絡(luò)平臺中予以公示。
在具體的監(jiān)管中信息流程為監(jiān)管信息由企業(yè)到各個監(jiān)管主體、監(jiān)管主體進(jìn)行監(jiān)管、信息反饋到企業(yè)、無誤的監(jiān)督結(jié)果匯集到會計(jì)信息質(zhì)量評價委員會進(jìn)行企業(yè)管理業(yè)務(wù)評價、評價信息以文檔的形式進(jìn)行社會公示。
三、加強(qiáng)會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)管應(yīng)解決的關(guān)鍵問題
（一）完善會計(jì)執(zhí)法環(huán)境
執(zhí)法環(huán)境的完善對于嚴(yán)格監(jiān)管、使會計(jì)制度剛性化、實(shí)現(xiàn)利益相關(guān)者的利益分配合理化有著重要的作用。首先，明確會計(jì)公共執(zhí)法主體及執(zhí)法方式，應(yīng)當(dāng)明確政府財(cái)政部門是會計(jì)執(zhí)法的主體和組織協(xié)調(diào)者，有責(zé)任將各執(zhí)法單位在執(zhí)法中發(fā)現(xiàn)的問題及時反饋和整理，并監(jiān)督執(zhí)法結(jié)果的處理，同時將執(zhí)法中存在的問題予以公示，記入企業(yè)及相關(guān)個人的檔案，保證會計(jì)執(zhí)法的透明度和有效性；其次，明確會計(jì)私人執(zhí)法的方式及權(quán)利。隨著我國法制體系的完善，《會計(jì)法》執(zhí)行概念中的主體也必然會拓展到私人、公司和社會中介等。根據(jù)私人執(zhí)法理論，會計(jì)執(zhí)法權(quán)究竟屬于國家抑或社會并不重要，關(guān)鍵在于何種執(zhí)法模式符合最大化原則，能夠取得最大的法律效益、達(dá)到執(zhí)法成本與收益的均衡?！稌?jì)法》私人執(zhí)行的基本前提是制定相關(guān)的法律法規(guī)，使得私人可以參與執(zhí)法和索取相關(guān)收益。因此，有關(guān)《會計(jì)法》私人執(zhí)行的程序和制度建設(shè)將是今后需要進(jìn)一步研究和探討的問題。
?。ǘ┙⑼晟茣?jì)信息質(zhì)量評價監(jiān)督體系
企業(yè)是契約的集合體，會計(jì)是企業(yè)管理當(dāng)局履行契約和解除契約的重要手段。作為內(nèi)部管理者，內(nèi)部經(jīng)理人應(yīng)當(dāng)借鑒國家頒布的評價體系構(gòu)建內(nèi)部會計(jì)信息質(zhì)量評價體系，使得政府出臺評價體系達(dá)到規(guī)范引導(dǎo)的作用，全面地提高會計(jì)信息質(zhì)量。一個完整的會計(jì)信息質(zhì)量評價監(jiān)督體系應(yīng)包括對企業(yè)會計(jì)法規(guī)遵守情況的監(jiān)督、企業(yè)會計(jì)基礎(chǔ)工作運(yùn)行各程序的監(jiān)督、企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量的監(jiān)督等內(nèi)容?？梢越⒁环N內(nèi)外結(jié)合的會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)督檢查和提高機(jī)制。
?。ㄈ┙?jì)信息質(zhì)量評價的資源共享機(jī)制和獎懲機(jī)制
為了提高監(jiān)管效率、降低監(jiān)管成本，在政府主導(dǎo)的監(jiān)管中，除應(yīng)該具有各種合理的方式和手段外還必須進(jìn)行充分的信息理解與交流。實(shí)踐中，應(yīng)該在各種監(jiān)管主體之間建立一種會計(jì)信息的共享機(jī)制，使得作為一種“信號”的會計(jì)信息引導(dǎo)會計(jì)活動中各個主體的行為。這種會計(jì)信息共享機(jī)制可以通過建立會計(jì)信息網(wǎng)絡(luò)平臺來完成。網(wǎng)絡(luò)平臺的建設(shè)和維護(hù)可以由政府會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)中的會計(jì)信息質(zhì)量預(yù)警部門負(fù)責(zé)，并至少包括以下基本內(nèi)容：
１.不同種類、不同層次的企業(yè)會計(jì)信息庫。通過建立企業(yè)會計(jì)信息庫，使得同一企業(yè)的會計(jì)信息能為政府各不同管理部門所共享，限制企業(yè)為自身利益而編制不同報(bào)表的可能，并形成信息資源的共享優(yōu)勢。對于上市公司而言，應(yīng)以證監(jiān)會對上市公司的監(jiān)管為核心來建立上市公司會計(jì)信息庫；對于非上市的企業(yè)而言，應(yīng)以財(cái)政部門對企業(yè)的法定監(jiān)管為核心來建立會計(jì)信息庫；同時，考慮到稅務(wù)、工商部門與企業(yè)日常聯(lián)系的優(yōu)勢，應(yīng)將工商部門對企業(yè)的營業(yè)檢查信息和稅務(wù)部門對企業(yè)的納稅確認(rèn)信息加入到會計(jì)信息庫。
?。?企業(yè)的信譽(yù)檔案。無論哪一個執(zhí)法部門，對于發(fā)現(xiàn)的會計(jì)信息質(zhì)量問題和會計(jì)造假問題，都應(yīng)記入企業(yè)信譽(yù)檔案，并在網(wǎng)絡(luò)平臺中予以公示；對于根據(jù)法律規(guī)定應(yīng)予處罰的企業(yè)，還應(yīng)將處罰的結(jié)果公示，避免不同的執(zhí)法部門重復(fù)檢查、重復(fù)處罰的現(xiàn)象發(fā)生；同時也可以起到對執(zhí)法部門依法執(zhí)政公平性和恰當(dāng)性的監(jiān)督，并對其他企業(yè)起到警示作用。
?。ㄋ模┙?jì)信息質(zhì)量預(yù)警機(jī)制
企業(yè)會計(jì)信息質(zhì)量的管理不僅是事后管理，還應(yīng)加強(qiáng)對信息質(zhì)量失真的預(yù)防性管理，應(yīng)利用政府會計(jì)管理的優(yōu)勢，建立會計(jì)信息質(zhì)量預(yù)警機(jī)制?？梢岳镁W(wǎng)絡(luò)平臺中匯集的企業(yè)各期（年度、季度、月份）會計(jì)信息，由會計(jì)信息質(zhì)量評價委員會管理利用其特有的權(quán)限隨時調(diào)用，并利用特有的會計(jì)分析技術(shù)手段來鑒別會計(jì)信息質(zhì)量的高低，測試其是否表現(xiàn)異常。若不存在異常跡象，或存在一些異常跡象但跡象不明顯，則不必發(fā)出警報(bào)，可以返回到網(wǎng)絡(luò)平臺繼續(xù)監(jiān)控其他企業(yè)的會計(jì)信息質(zhì)量。若存在異常的跡象且跡象很明顯，則需要發(fā)出警報(bào)，同時聘請會計(jì)師事務(wù)所對這一企業(yè)的會計(jì)信息進(jìn)行審計(jì)。為了確保企業(yè)的商業(yè)秘密，該部分內(nèi)容只服務(wù)于會計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)控部門。
總之，不管是構(gòu)建信息共享機(jī)制還是獎懲某種行為，政府必須通過信號暗示引導(dǎo)人們的行為，人們往往會對刺激和激勵做出反應(yīng)。如果政府對真實(shí)和可理解的會計(jì)信息大力推崇和維護(hù)，那么會計(jì)活動參與者將對真實(shí)和可理解的會計(jì)信息產(chǎn)生偏好，并會努力去實(shí)現(xiàn)它，全社會必然會形成一種誠信公允、遵紀(jì)守法的社會風(fēng)氣，會計(jì)信息質(zhì)量必然會穩(wěn)步提高。
