【摘要】本文從企業文化與企業內部控制建設的內在聯系出發，具體分析了兩者之間的相互關系和相互影響，闡明了企業文化對企業內部控制制度建設與貫徹執行的基礎作用。
加強和完善企業內部控制制度，是當前理論界和實務界最為關注的話題，同時也是當前上市公司完善內部治理的重要內容。健全的內部控制對提高會計信息質量，保證企業資產的安全完整，提高企業的核心競爭力具有重要意義。
一、內部控制與企業文化的關系
內部控制作為一項復雜的企業運作保障機制，其有效性則直接關系到企業經濟效益的提高、企業資產的安全完整性和會計信息質量的改善等重大問題。因此，美國COSO委員會在其《內部控制—整體框架》的報告中指出：“內部控制是由企業董事會、經理當局以及其他員工為達到財務報告的可靠性、經營活動的效率和效果、相關法律法規的遵循等三個目標而提供合理保證的過程”。內部控制包括控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監控等五個相互聯系的要素。COSO報告提出的這個由“三個目標”和“五個要素”組成的內部控制的整體框架，是迄今為止被國際社會所普遍認可的最具權威性的內部控制定義。我國目前的內部控制還是建立在會計控制的基礎上的，雖然與COSO委員會提出的內部控制框架體系還存在差距，但已是異曲同工。內部控制是企業的一種系統管理工程，它是通過一整套詳細、具體的操作規范來約束企業各個環節、部門人員的經濟行為，是一種規范的操作系統。
沒有規矩不能成方圓。企業的內部控制制度就是企業經營運轉的基本規矩，是檢查管理者、各部門員工工作質量的尺度，也是衡量企業經濟效益和管理水平的標準。由此可見，加強和完善企業內部控制制度是企業管理的客觀需要。但是，當前我們看到的一個事實是，我國很多企業內部的各種控制制度不可謂不多，也不可謂不嚴，特別是我國的國有商業銀行系統，經過幾十年的建設，內部各種控制制度非常多，也很健全。然而，我國的銀行系統幾億，乃至幾十億資金被挪、被偷、被轉移、被盜的案件則時有發生，震驚海內外。這不得不讓我們思考。我們常說“鑰匙是防君子的，小人用鑰匙是難防的”。一個人道德淪喪，成心想占公家和別人便宜的人，其實再嚴格的制度也難防，這個時候靠什么呢？應該靠道德約束，靠基本價值觀的建立和落實，靠企業的文化建設，即靠COSO框架所說的控制環境問題。
企業文化是一種企業的經營理念、經營制度依存于企業而存在的共同價值觀念的組合。企業內部控制制度的貫徹執行有賴于企業文化建設的支持和維護。因為企業文化是培養誠信，忠于職守、樂于助人刻苦鉆研、勤勉盡責的一種制度約束。企業文化是將企業員工的思想觀念、思維方式和行為方式進行的統一和融合，使員工自身價值的體現和企業發展目標的實現達到有機的結合。根據經驗得知，各項制度都有失效的時候，而當制度失效時，企業經營靠的就是企業文化。企業文化是一個企業的中樞神經，它所支配的是人們的思維方式和行為方式。在良好的企業文化基礎上所建立的內部控制制度，必然會使之成為人們的行為規范。好的行為規范將使制度得到很好的貫徹執行。因此，內部控制制度是企業正常運營的行為標準，而企業文化則是統一員工思想、價值觀念的粘合劑。內部控制是“法治”，企業文化是“德治”。通過二者的有機結合，能夠從根本上解決企業經營中的不協調、不統一的問題，能夠有效地提升企業的管理水平，提高企業的經營效益和效率。
二、關于企業內部控制制度建設
企業的內部控制是企業內部各個經營環節的協調約束機制，它是一種制度建設。因為“好的制度可以使壞人變成好人，使好人變成更好的人；壞的制度可以使好人變成壞人，使壞人變成更壞的人”。當然制度設計要公開、公平和公正。上述這些是內部控制制度建設的基本原則和理念。
每個企業都有自己的經營特點和獨特的環境條件、發展目標、經營管理方式，其控制的關鍵點不同。因此，在制定企業內部控制制度時，也應注意解決好以下問題：
（一）明確內部控制目標。美國COSO報告中規定的內部控制的目標有三點：一是保證財務報告的可靠性；二是提高企業經營的效果和效率；三是保證相關法律法規的遵循性，即可靠性、合規性和效益性。我國所確定的內部會計控制目標則是：一是規范單位會計行為，保證會計資料真實、完整；二是堵塞漏洞、消除隱患，防止并及時發現、糾正錯誤及舞弊行為，保護單位資產的安全完整；三是確保國家有關法律法規和單位內部規章制度的貫徹執行。每個企業應根據自身經營特點客觀地分析企業的內部控制目標，把握內部控制的重點和難點，建立科學合理的企業內部控制制度。
（二）關于內部控制的內容。應對企業經營管理的重要方面和重要環節實施全方位的控制，明確控制的關鍵點。內部控制的重點：一是對企業資金進行的控制，因為貨幣資金是企業流動性最強，安全性最差的資產，企業各項資金的收支業務必須按照手續制度辦事，按預算計劃執行，要合理調動資金，講究資金的使用效率和效果，避免財產物資的損失浪費；二是加強各環節責任人的監控管理，避免權利濫用造成經濟損失。要根據企業的實際情況，按照控制的關鍵點制定業務處理的具體規則、程序和要求，按工作對象所具有的數量特征的精細化確定崗位的操作規程，實現工作過程的標準化和制度化，用量化標準來約束員工的行為。
（三）建立合理的授權控制機制。內部控制實質上是對企業經營過程中，員工行為的規范約束，是對人的行為要求的控制管理。這種控制管理要解決兩個關鍵問題，一是從事該業務活動人員資格的認定問題；二是合理委托授權問題。要通過合理的授權和責任界限的嚴格劃分，實現用一個人的工作可以證實另一個人工作的準確性，還要通過定期輪崗制，保持員工的工作熱情，防止有關人員之間的相互勾結和共謀，避免違法違規事件的發生。
（四）企業內部控制應關注員工的培養和教育，要相應地建立健全員工培訓和教育制度。內部控制制度是靠人去執行的，再好的制度如果沒有高素質的人去執行也不會產生好的效率和效果。加強對員工的培養和教育，應是內部控制建設中的重要內容。
（五）應制定嚴格的責任追究制度和懲罰規定。責任追究制度是企業內控制度貫徹執行的根本保證，如果沒有嚴格的責任追究制，就會使各項合理的規章制度形同虛設，這個企業也就沒有什么凝聚力和戰斗力可言。懲罰規定是責任追究制度的補充，它既是治理違法違規、偷懶、弄虛作假的直接手段，又是樹立正氣、打擊歪風邪氣的有力武器，這種制度規定是必需的，也是有效的。要讓“以身試法者付出足夠的代價，承擔足夠的成本”，對違規違法者的處理要對后來者有足夠的“警示”作用。在內控制度面前人人平等，全體員工都應是內部控制制度的執行者和維護者，在企業內部不應有特殊員工。尤其是對違法違規的處理，必須堅持公平、公正性原則，要一視同仁，一碗水端平；要嚴防企業內部的“司法腐敗”。如此，內部控制制度才是有效的，并具有權威性。
三、關于企業的文化建設
泰勒曾指出：“在引進最好的制度之后，獲得成功的程度同管理人員的能力、言行一致及其職權受到的尊重成正比例。”即好的環境條件是內部控制制度得到貫徹執行的關鍵，也是企業成功的基礎。要創造一個具有高度親和力、凝聚力和競爭力的企業，必須要有內部環境條件的支持，即企業文化的支撐。
（一）企業文化應關注的主要問題。企業文化是一種價值觀念，它通過組織、群體、個體的行為和語言表現出來，盡管不同的企業文化其表現形式不同，但這些文化的內容都包含著公正、誠實、勤奮、正直、自尊等特征，它是企業精神的再造，形成企業的一種共識。筆者認為現代企業文化的建設應重點關注以下問題：
1.在企業員工的思想觀念、思維方式、行為規范、行為方式等方面實現一種統一，不是簡單的命令式和形式上的認同。要想企業能夠持續發展，必須要使企業員工在價值觀上達到一種統一，要對統一的行為標準有著強烈的認同感。這種潛移默化所塑造的企業風格，才能形成一種無形的力量，推動企業的進步。
2.企業文化建設中的實質和形式要有機結合。既要注重內涵，又要注意形式的多樣性。
3.強調協作和團隊精神。作為一個企業，各個部門之間經常需要團結協作，具有團隊精神是力量的象征，充滿競爭力的表現。任何個人的自我價值都可以通過這種集體的力量得到發展和實現。企業要創造保護、倡導協作精神和團隊精神的良好氛圍。
（二）企業文化建設的方式。企業文化建設實際是一種制度建設，它與企業內部控制制度相輔相成、互為補充、相得益彰。它所包括的內容應以文字形式確定下來，以便組織企業職工學習、掌握和遵循。一般可以采取員工手冊的方式，讓全體員工人手一冊，并定期學習和培訓；還可以舉辦內部刊物，墻報、標語來強化員工對共同價值觀的認同。比如在廣州本田汽車總裝廠，我們會看到很多“改善文化”的標語：“小改善，大提高”，“今天改善一小步，明天進步一大步”等。
（三）廣州三汽公司企業文化的實踐。廣州市第三公共汽車公司是1995年8月成立的。作為從原廣州一汽公司分立出來的國有企業，很自然的，她傳承了老公交企業的企業文化與人文特色，黨、政、工、團機構齊全。年輕的三汽人緊緊圍繞“團結、創新、優質、高效”的企業方針，本著“別人行一步，我們走兩步”的創業精神，已使三汽成為擁有5000多名在職員工，公交業務年收入近6.5億元的大型公交企業，成為廣州市公交行業中最具競爭力的企業。 “三汽風格，真誠為客”的服務理念不僅是每一個三汽人牢記的服務宗旨，也早已為廣大乘客所熟悉。十多年來，三汽公司不僅十分重視企業物質文明的建設，也非常注重精神文明的建設。三汽公司黨委率先成為廣東省的“固本強基”示范點；2005年5月，三汽工會榮獲“全國模范職工之家”的光榮稱號，涌現出了以全國勞模甘榕立為代表的先進職工代表。長期以來三汽公司形成了“真誠和諧、活力三汽”的企業文化，這種企業文化為三汽公司內部控制制度的建設與有效執行打下了良好的基礎。
（四）企業文化建設的過程，是一個信仰、道德、理念、規則和行為不斷強化的過程，不是一朝一夕所能實現的，它是一種歷史的積累和沉淀所凝聚的力量。因此，企業內部的文化學習、宣傳和鼓勵就顯得極為重要。
在企業文化的建設中，領導者的言行對文化的建設起著至關重要的作用，他的言行將決定著企業文化建設的方向和內容，決定著企業文化建設的形式和內涵。因此，企業內部控制制度的建設和企業文化建設都受到企業領導人的個人意志和素質的影響。企業負責人在內部控制制度的執行上要以身作則、率先垂范，嚴格要求自己，要珍惜國家、投資者和職工給予自己的工作機會，踏實敬業，一切從企業發展著想，自覺遵守企業內部控制制度和企業價值觀念的規范要求。只有這樣，才能把企業辦好。
綜上所述，筆者認為，在企業的制度建設中，企業文化建設是基礎，內部控制制度是手段，只有將二者有機地結合起來，才能凝聚起企業全部的力量，這個企業才會朝氣蓬勃、充滿活力。內部控制和企業文化建設都是一種制度安排，文化是“基因”，是“隱性的制度安排”，內部控制制度是“顯性的制度安排”。這種制度安排應從公司治理的角度予以強化。同時，作為會計的主管部門應強調制度規范的標準化和監督檢查的經常化。如果制度規范的標準化和監督檢查的經常化能夠實施，將有助于企業文化的形成和企業內部控制的建立與完善。
