【摘 要】人力資源會計的理論研究從20世紀80年代以來,幾乎已經很成熟了,已經形成了人力資源會計的理論體系,但始終未應用于實踐中去,究其原因主要是面臨著人力資源的計量等方面的難題。本文對人力資源會計的計量模式進行了研究,列舉了各種人力資源成本計量方法和價值計量方法,希望能為將來人力資源會計的應用提供計量方式的選擇。
【關鍵詞】人力資源會計;計量;成本
中圖分類號:F234.2 文獻標識碼:A 文章編號:1009-8283(2009)03-0083-02
1 引言
21世界高新技術革命的浪潮,已經把世界經濟的競爭從物質資源競爭推向人力資源的競爭,對人力資源的開發利用和管理將是人類社會經濟發展的關鍵因素。在這個過程中需要大量的人力資源信息,就必然要依靠人力資源會計。人力資源會計是會計學一個嶄新的分支,是鑒別和計量人力資源數據的一種會計程序和方法,其目標是將人力資源無限變化的信息提供給企業和有關人士使用。
2 人力資源會計應用的必要性
隨著知識經濟的發展,人力資源會計的應用無論從企業財務會計核算準則的需要還是從財務信息使用者的需求來講,都很有必要。
2.1 科學技術進步和生產力發展的需要
知識經濟時代,最需要的資源不是物質資源,而是智力資源。企業對人力資源的投資將成為企業內部長期投資的主要項目,企業對人力資源投資所形成的無形資產在總資產中所占的比重及所起的作用已不容忽視。這些以知識為基礎的無形資產日益成為決定企業未來現金流量與市場價值的主要力量。知識經濟時代,人力資源會計要滿足企業管理當局及其他相關機構對人力資源信息的需要。
2.2 財務信息使用者的需要
傳統會計報表并不向投資人及債權人提供企業人力資源的變化情況,以及對企業財務狀況和經營成果的影響。在損益表中,傳統會計將人力資源的投資成本列為本期費用,而未予以資本化列為資產,未在預期使用年限內按期攤銷,從而歪曲和低估了本期收益。在資產負債表中,傳統會計在企業資產總額中并未包括人力資產,從而歪曲和低估了企業實際擁有的人力和物力資產總額,以及企業的未來盈利能力。知識經濟時代,投資者和債權人更關注企業員工素質、構成,特別是企業的技術隊伍和管理隊伍、知識創新與技術創新能力等人力資源方面的信息。人力資源會計提供的會計信息,能夠更確切的分析人力資源、物力資源投資比例和投資效果,能夠更真實的反映出企業總資產中人力資產、物質資產的比例,為投資者和債權人提供正確的決策依據。
2.3 財務會計核算原則的需要
事實上,單從會計核算原則考慮,現行會計對人力資源的處理也有許多不妥。一方面,將人力資源投資計入當期費用,違背了權責發生制的原則。企業在人力資源投資上的投資支出,其收益期往往超過一個會計期間以上,屬于資本性支出,應先予以資本化,然后再分期攤銷,而現行會計卻是將其全部作為當期費用入賬。另一方面,將人力資源支出費用化,必然使各期盈虧報告不實,導致決策失誤。所以,從遵循會計原則的角度而言,實行人力資源會計也很有必要。
3 人力資源的計量方法
正是因為人力資源會計應用的必要性,而進一步的計量是研究人力資源成本會計的核心內容,因而人力資源的計量對于現代企業顯得尤為重要。人力資源會計的計量有其特殊之處,根據人力資源會計的內容,目前在計量人力資產的方法上有兩種典型代表:一是人力資源成本計量方法,即從投入角度計量;二是人力資源價值計量方法,即產出角度計量。
3.1人力資源成本計量方法
人力資源成本包括取得成本、開發成本、使用成本和空職成本等,與此相對應有著不同的成本計量方法。
(1)歷史成本法
歷史成本是一個企業擁有或者控制一項資產必須付出的代價。人力資產的成本包括為取得人力資產而支付的招募、選拔、雇傭、安置等費用,稱為取得成本;還包括為提高人員素質和技能而支付的培訓和繼續教育費用,稱為開發成本。采用這種方法,要按照劃分收益性支出和資本性支出的原則,在各會計期末將人力資源資本性投資部分確認為人力資源的成本,同時還應根據人力資源的耗用情況,對已經形成的人力資源成本進行攤銷。這種方法最大的優點是計算簡單,數據具有客觀性和可驗證性,使人力資源會計與非人力資源會計在計價原則上保持一致。但這種方法也有一些局限性:人力資產的實際價值可能大于原始成本;人力資產的增值和攤銷與人力資產的實際能力增減不一致;根據會計報表上的人力資產成本進行分析,其結論與企業人力資產的實際情況會產生差異。 (2)重置成本法
重置成本法指在現實物價水平下,對企業現有的工作人員重新取得、開發、培訓等需要發生的全部費用支出資本化的方法。人力資源重置成本包括職務重置成本和個人重置成本。職務重置成本是指從職務角度計量企業在現實條件下取得和培訓特定職位要求的人力資源所必需付出的代價;個人重置成本是指企業在現實條件下獲得和培訓必須的人力資源所付出的代價。重置成本法有利于管理決策,考慮了人力資源的現實價值,有利于人力資源的價值保全,但計量評估值并不代表人力資源所創造或能創造的價值。在企業內部提供財務信息為管理決策服務時,應用重置成本法應當是一個不錯的選擇。但由于以下原因又限制了重置成本法的應用范圍:人力資產的重置成本則要根據當前的市場狀況進行具體估算,它脫離了傳統的會計模式很難為人們所接受,而這種估算工作量大且不可避免帶有很強的主觀性。
(3)會成本法
這種方法是以企業員工離職使企業蒙受經濟損失為依據來計量的。在這種方法中倡導“競爭性招標價格”,指一個雇員的機會成本是以其他部門對他提出的標價為基礎計量的。它不是企業的實際支出,但企業要為其所作的決策承擔相應的損失。這種方法接近于人力資源的實際經濟價值,但機會成本法與傳統會計模式相距較遠,只適用于雇員素質高、流動性大且機會成本易取得的企業。
3.2 人力資源價值計量方法
人力資源價值計量有兩種模式:貨幣性價值計量模式和非貨幣性價值計量模式。
(1)貨幣性價值計量模式
①工資報酬折現法。這種方法要求預計職工到退休為止的全部工資報酬,按一定的折現率折為現值,并用以計量人力資源的價值。因為一個職工的人力資源價值是該職工剩余受雇期內工資報酬的現值。該方法以職工工資的支付額為基礎,在工作年限不是很長、工資報酬和折現率合理確定的情況下是一種較好的計量方法,實務中被廣泛采用。但這種計量方法僅以職工工資作為計量人力資源價值的基礎,其計算結果只是反映人力資源的交換價值,未反映剩余勞動價值,人力資源的收益權不能得到充分體現。
②企業未來收益折現法。這種方法要求以企業未來收益現值乘以人力資源投資率(人力資源的投資額占企業總投資額之比)來計量人力資源的價值。該法區分了人力資源投資和非人力資源投資,有利于構成系統的人力資源會計信息,使管理者與決策者對人力資源投資的預期效應心中有數。該方法適用于施行預測制度較好且注重未來收益的企業,如高科技企業和研究機構。其不足之處在于企業未來的收益是估算出來的,帶有一定主觀性,且未反映人力資源的交換價值。
③商譽評價法。這是將企業商譽評價的方法應用于人力資源價值的評估。商譽評價法的具體做法是,將企業過去若干年收益中超過行業平均收益部分累計起來,作為企業的商譽價值,再將這一價值乘上人力資源投資率,將其結果作為企業人力資源的價值。此法優點在于以歷史資料為依據,較為客觀且具有核證性。其局限性在于未考慮貨幣的時間價值,且以超額利潤為前提,如果企業實際利潤等于或低于同行業正常利潤時,則人力資產就會沒有價值或為負價值。
(2)非貨幣性價值計量模式
非貨幣性價值計量是按照主觀預測和經濟上的估計進行計量的方法。其核心在于以人力資源個人或群體的才干和運用知識的能力來決定其在組織中的價值。非貨幣性計量方法作為人力資源價值計量的輔助方法可以彌補貨幣性計量方法的不足,反映貨幣計量所不能提供的信息。
常用的非貨幣性計量方法有:(1)技能詳細記載法。該方法是通過對各個員工的素質構成和能力特征進行分等衡量。如確定受教育程度、學習培訓次數、知識結構范圍、工作經歷等方面的一些定量化數據,由此間接地衡量各個員工的價值;(2)績效評估法。該方法是應用一定的比率、評分或測試卡的方法對人力資源價值進行衡量、比較,以提供與人力資源管理決策相關的信息。
4 結語
隨著科技革命的爆發,作為科技革命中最具決定意義的智力資源正成為決定社會經濟與企業發展的重要因素。同時第三產業,如信息業、金融業的發展,促使企業將競爭重點從物質資產轉變為人力資源,因而人力資源價值的計量對于現代企業顯得尤為重要。本文提出了人力資源計量的各種方法,希望能為將來人力資源會計在我國的實際運用提供一些計量方法的選擇,促進我國人力資源會計的發展。
參考文獻:
[1]張縣平. 人力資源會計及其核算.財會研究,2008(1).
[2]余菲菲.人力資源會計計量模式研究:回顧去展望.財會月刊(理論),2008(10).
[3]李錦霖,鄧彥.人力資源價值會計計量探討.商業時代,2008(1).
[4]趙海鷹.知識經濟時代推行人力資源會計的探討.會計之友.2008(4).
