2010年4月，財(cái)政部匯同證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、國(guó)資委、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)等六部委聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》。該配套指引連同2008年5月發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，共同構(gòu)成了中國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系，自2011年1月1日起首先在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行，自2012年1月1日起擴(kuò)大至國(guó)內(nèi)A股企業(yè)及中小板、創(chuàng)業(yè)板，并鼓勵(lì)非上市大中型企業(yè)提前實(shí)施。本次的指引發(fā)布，旋即在中國(guó)企業(yè)界掀起了新一輪內(nèi)控體系建設(shè)的高潮。那么究竟什么是內(nèi)控體系，本輪的企業(yè)內(nèi)控建設(shè)與以往的內(nèi)控建設(shè)有什么不同？核心的關(guān)注點(diǎn)是什么？企業(yè)應(yīng)如何應(yīng)對(duì)新形勢(shì)下發(fā)展與規(guī)范的要求？
什么是企業(yè)內(nèi)部控制？
2001年美國(guó)安然事件爆發(fā)，美國(guó)政府、市場(chǎng)及企業(yè)開(kāi)始認(rèn)真審視企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)防控，并直接導(dǎo)致了薩班斯法案的出臺(tái)。該法案的核心是通過(guò)立法加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)制度和企業(yè)內(nèi)部的控制，并增加企業(yè)財(cái)務(wù)透明度，及時(shí)對(duì)各種缺陷進(jìn)行修復(fù)。其中的“404條款”要求公司在年報(bào)中披露內(nèi)部控制報(bào)告，并聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)公司內(nèi)控報(bào)告的有效性進(jìn)行審計(jì)。這一法案的推出對(duì)全世界范圍內(nèi)企業(yè)內(nèi)部控制制度的規(guī)范化發(fā)展起到了重要的推動(dòng)作用。
那么什么是企業(yè)內(nèi)控呢？從廣義的概念上來(lái)說(shuō)，企業(yè)內(nèi)控是相對(duì)與外控而言的。企業(yè)進(jìn)行內(nèi)控與外控的根本目的是要解決在現(xiàn)代社會(huì)中，以所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離為主要特征的公司制企業(yè)環(huán)境下，如何使企業(yè)能夠正確、安全、有效地經(jīng)營(yíng)，以保護(hù)企業(yè)出資人及其他利益相關(guān)者權(quán)益的問(wèn)題。企業(yè)的外控主要是通過(guò)政策法規(guī)、資本市場(chǎng)、道德文化等社會(huì)性資源來(lái)對(duì)企業(yè)的合規(guī)性進(jìn)行約束來(lái)實(shí)現(xiàn)的。而內(nèi)控是指企業(yè)在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中建立的一種相互制約的業(yè)務(wù)組織形式和職責(zé)分工制度。內(nèi)部控制的目的在于改善經(jīng)營(yíng)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益。它是因加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理的需要而產(chǎn)生的，是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而發(fā)展完善的。
早期的內(nèi)部控制主要著眼于保護(hù)財(cái)產(chǎn)的安全完整、會(huì)計(jì)信息資料的正確可靠，側(cè)重于從錢物分管、嚴(yán)格手續(xù)、加強(qiáng)復(fù)核方面進(jìn)行控制。隨著商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和生產(chǎn)規(guī)模的擴(kuò)大，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)日趨復(fù)雜化，才逐步發(fā)展成現(xiàn)在的內(nèi)部控制系統(tǒng)。
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根據(jù)COSO內(nèi)部控制整體框架，企業(yè)的內(nèi)部控制至少包括以下五個(gè)要素：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息和溝通、內(nèi)部監(jiān)督。其控制目標(biāo)包括：經(jīng)營(yíng)的效率和效果（基本經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，包括績(jī)效、利潤(rùn)目標(biāo)和資源、安全），財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性（與對(duì)外公布的財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的，包括中期報(bào)告、合并財(cái)務(wù)報(bào)表中選取的數(shù)據(jù)的可靠性）和法律法規(guī)的合規(guī)性。
圖1 COSO內(nèi)部控制整體框架
而隨著對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)踐的不斷深入，人們逐漸認(rèn)識(shí)到一個(gè)企業(yè)內(nèi)部不同部門或不同業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)，有的相互疊加放大，有的相互抵消減少。因此，企業(yè)不能僅僅從某項(xiàng)業(yè)務(wù)、某個(gè)部門的角度考慮風(fēng)險(xiǎn)，還必須根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)組合的觀點(diǎn)，從貫穿整個(gè)企業(yè)的角度看風(fēng)險(xiǎn)。因此在新的時(shí)期，COSO將內(nèi)部控制從全面風(fēng)險(xiǎn)管理的視角為其賦予了新的內(nèi)涵，使其變的更加完整。
在中國(guó)，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)進(jìn)程的深入，一方面政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的企業(yè)在規(guī)范化運(yùn)作方面提出了要求；一方面企業(yè)隨著規(guī)模的擴(kuò)大，業(yè)務(wù)的復(fù)雜，也開(kāi)始自發(fā)地關(guān)注內(nèi)部管理與控制體系在運(yùn)營(yíng)過(guò)程中發(fā)揮的巨大作用。從政府監(jiān)管和企業(yè)發(fā)展兩條主線來(lái)看，中國(guó)企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制體系的關(guān)注與完善，主要源自財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的立法、改革以及相應(yīng)延伸的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制，并在此基礎(chǔ)之上逐步提出了內(nèi)部控制的基本規(guī)范和操作指引，形成了今天看到的內(nèi)部控制規(guī)范化管理體系。企業(yè)在內(nèi)控建設(shè)上也逐步深入，從單純的財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)合規(guī)性內(nèi)控延伸到基于全面風(fēng)險(xiǎn)管理視角的內(nèi)部控制體系的建設(shè)；從單純追求制度、流程的合規(guī)性到追求以法律合規(guī)性為基礎(chǔ)、運(yùn)營(yíng)效率性為內(nèi)涵、可持續(xù)性發(fā)展為目標(biāo)的綜合的內(nèi)部控制體系建立。
中國(guó)企業(yè)現(xiàn)階段內(nèi)控建設(shè)工作的重點(diǎn)是什么？
從2008年五部委聯(lián)合下發(fā)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，到今年4月六部委聯(lián)合推出《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，標(biāo)志著融合國(guó)際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，并結(jié)合我國(guó)企業(yè)實(shí)際特色的中國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的基本建成。而如果將內(nèi)控指引發(fā)布前，企業(yè)的內(nèi)控建設(shè)工作比作打基礎(chǔ)階段的話，內(nèi)控指引發(fā)布后，企業(yè)則將進(jìn)入內(nèi)控體系建設(shè)的深化階段，并希望通過(guò)更加深入的內(nèi)控體系的建設(shè)，既增強(qiáng)企業(yè)的抗風(fēng)險(xiǎn)能力，也提高企業(yè)活力，提升企業(yè)運(yùn)營(yíng)效率與競(jìng)爭(zhēng)能力。如果說(shuō)第一階段企業(yè)內(nèi)控建設(shè)的關(guān)鍵詞是“合規(guī)”，那深化階段的關(guān)鍵詞將是“效率”。
圖2 中國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范體系
在之前若干年，大多數(shù)企業(yè)主要是通過(guò)與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合作，圍繞著經(jīng)營(yíng)過(guò)程合規(guī)性來(lái)開(kāi)展企業(yè)內(nèi)控體系的建設(shè)工作。由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的核心能力主要在于審核經(jīng)營(yíng)過(guò)程是否合乎規(guī)范，并通過(guò)一系列的流程、表單和措施，使得這個(gè)過(guò)程環(huán)環(huán)相扣，互相制約，不出差錯(cuò)。因此，在這個(gè)階段，大多數(shù)進(jìn)行內(nèi)控體系建設(shè)的企業(yè)，都主要是圍繞著合規(guī)性、規(guī)范化、文件化為目標(biāo)，對(duì)現(xiàn)有的組織結(jié)構(gòu)、崗位職責(zé)、業(yè)務(wù)流程、規(guī)章制度、權(quán)限分配等領(lǐng)域進(jìn)行梳理、自查。對(duì)缺失的環(huán)節(jié)進(jìn)行建立健全，對(duì)存在潛在風(fēng)險(xiǎn)的進(jìn)行合規(guī)性優(yōu)化。通過(guò)這一階段的內(nèi)控建設(shè)，在一定程度上提高了企業(yè)運(yùn)營(yíng)的合規(guī)性，以及信息披露的真實(shí)性，加強(qiáng)了企業(yè)的抗風(fēng)險(xiǎn)能力。相對(duì)完整地實(shí)現(xiàn)了大多數(shù)企業(yè)內(nèi)控體系的從無(wú)到有，從缺到全。
但是隨著該階段工作的完成，很多企業(yè)都開(kāi)始意識(shí)到通過(guò)內(nèi)控體系僅僅解決企業(yè)的合規(guī)性及文件化是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。因?yàn)檫@只意味著企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境是比較安全的，并不意味著企業(yè)真正提升了經(jīng)營(yíng)效率。前面的工作只能保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)的合法，資產(chǎn)沒(méi)被偷掉，反應(yīng)了企業(yè)的真實(shí)財(cái)務(wù)信息與經(jīng)營(yíng)過(guò)程，但并不能保證企業(yè)更有競(jìng)爭(zhēng)力，創(chuàng)造更好、更新的經(jīng)營(yíng)價(jià)值，也不能保證企業(yè)能夠?qū)崿F(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略，打敗競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手。
因此，對(duì)內(nèi)部控制體系進(jìn)一步深化時(shí)，雖然還是針對(duì)組織、流程、制度、權(quán)限等內(nèi)容，但工作思路已經(jīng)發(fā)生了悄然改變。很多企業(yè)都不僅僅是關(guān)注合規(guī)性的問(wèn)題，而是借助本次內(nèi)控體系深化的機(jī)會(huì)，將著眼點(diǎn)放在了與合規(guī)性不直接相關(guān)的業(yè)務(wù)模式創(chuàng)新、管理結(jié)構(gòu)調(diào)整、業(yè)務(wù)流程優(yōu)化、IT系統(tǒng)應(yīng)用等方面。
圍繞著企業(yè)的戰(zhàn)略落地與業(yè)績(jī)?cè)鲩L(zhǎng)為中心，做戰(zhàn)略管理體系、業(yè)務(wù)模式、組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)流程、績(jī)效管理、信息化應(yīng)用等環(huán)節(jié)的文章。通過(guò)對(duì)上述核心管理要素的梳理、優(yōu)化、建設(shè)，強(qiáng)化企業(yè)各個(gè)環(huán)節(jié)的運(yùn)營(yíng)能力和管理水平。在變革中優(yōu)先解決企業(yè)深層次的軟實(shí)力問(wèn)題，并在此基礎(chǔ)上重新進(jìn)行合規(guī)性的審定，以提升運(yùn)營(yíng)能力、降低運(yùn)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，形成標(biāo)本兼治的內(nèi)部控制體系。
具體來(lái)說(shuō)，應(yīng)主要關(guān)注以下的幾項(xiàng)重點(diǎn)管理配套提升工作：
1、 制定企業(yè)的戰(zhàn)略管理體系，將目標(biāo)有效地分解落實(shí)到年度計(jì)劃與考核，形成計(jì)劃、執(zhí)行、監(jiān)督、改善的戰(zhàn)略管理閉環(huán)；
2、 基于對(duì)業(yè)務(wù)模式的分析，明確組織框架與管控原則，形成組織對(duì)業(yè)務(wù)的良好支撐；
3、 對(duì)各領(lǐng)域的核心業(yè)務(wù)流程進(jìn)行梳理優(yōu)化，建立流程清單、流程總圖；
4、 識(shí)別重點(diǎn)流程，基于端到端的主題，進(jìn)行跨部門流程的梳理、優(yōu)化，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)的高效貫通。并在此基礎(chǔ)上，細(xì)化調(diào)整相關(guān)崗位職責(zé)，以實(shí)現(xiàn)流程中心型組織；
5、 界定流程與制度之間的關(guān)系，突出流程與制度的差異，實(shí)現(xiàn)流程與制度的互補(bǔ)；
6、 通過(guò)流程的E化，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)運(yùn)作的可記錄、可管理、可追溯，為內(nèi)控體系的監(jiān)督與評(píng)價(jià)提供工具支撐。
以上工作的實(shí)現(xiàn)一方面需要企業(yè)自身謀定而動(dòng)，一方面也需要借助外部社會(huì)資源。在外部資源的使用上，企業(yè)不僅僅是需要會(huì)計(jì)師事務(wù)所的幫助，而是更多地需要管理咨詢機(jī)構(gòu)參與其中，通過(guò)多方資源的利用達(dá)成企業(yè)構(gòu)建全面、有效、標(biāo)本兼治的內(nèi)部控制體系的目標(biāo)。
