一、引言
近年來,我國出口型制造企業屢屢遭受歐美等國發起的反傾銷訴訟。其中爭議的焦點是生產成本。外方質疑我國產品的生產成本不真實、不符合市場經濟規律,從而致使我方售價低于市場售價,形成傾銷。然而另一方面,積極進行反傾銷應訴的我國許多企業,由于缺少統一的標準成本,在外方針對我方生產成本的嚴密篩查中,難以出示有力的成本會計證據,證明我方產品的成本合乎市場經濟規律,導致外方不承認我方企業擁有所謂的“市場經濟地位”。
針對以上課題,本文通過回顧歷史上汽車企業的標準成本管理經驗,探討我國企業通過建立標準成本備案制度。一方面規范企業的成本管理,構建標準成本數據庫以備調查,從而增加我國企業在反傾銷應訴中獲勝的機會;另一方面規范企業的生產作業標準,避免我國企業陷入惡性價格競爭,使企業合理定價,走可持續發展之路。
二、標準成本管理理論
(一)標準成本計算的產生
標準成本計算的產生與科學管理之父泰勒(F. W. Taylor)有著密不可分的關系。1873年經濟危機之后美國的長期不景氣,導致美國企業不斷降低工人工資以削減成本,從而引發了美國工人“集團性怠工(systematic soldiering)”的問題。為解決削減人工成本和提高工人待遇這一對矛盾,泰勒提出三條建議:一是設定標準工作量(標準作業),要求工人完成;二是對完成標準作業的工人支付高薪;三是對沒能完成標準作業的工人減薪。因此,如何科學地設定工人每天的標準作業量成為首要問題。在美國機械工程師協會(American Society of Mechanical Engineers)的支持下,1903年泰勒出版了《工廠管理(Shop Management)》一書闡述其主張,得到了眾多美國機械工程師的推崇。于是,1904年至1910年前后,美國企業開始正式導入標準成本計算標準作業量(廣本1993,p52)。
(二)從標準成本計算到標準成本管理
20世紀初,隨著越來越多的美國企業進行預算管理的需求增加,標準成本計算開始走向標準成本管理。企業依據其標準成本編制預算,然后將生產制造過程中發生的實際成本與標準成本進行對比,分析尋找差異的原因,并力爭減少差異。這個過程被稱為固定預算管理,其實就是標準成本管理。
標準成本管理要先測算產品的標準成本,計算標準成本是通過科學地統計調查,確定制造某產品所消耗的原材料、人工、機械的數量,確定為標準數量后,乘以其市場價格來得出標準成本。公式如下:
標準成本 = 消耗原材料的標準數量×原材料的市場價格 消耗人工工時的標準數量×人工的市場價格 消耗機械工時的標準數量×機械運轉的市場價格。
(三)生產作業標準化
同一種產品在同一時期的標準成本應該是相同的。因為,同一時期的原材料、人工和機械運轉的市場價格一定,所以不管哪家企業生產,都需要花費同樣水準的標準成本來生產該產品。但如果在不同的時期生產同一種產品,由于市場價格會上下波動,標準成本也會跟著上下波動。一般來說,在一個會計年度中,原材料、人工的價格時漲時落的現象早已是司空見慣。因此,為了使標準成本不受價格波動的影響,具有長期的可比性,可以將市場價格從標準成本中剔除,不加考慮。于是,剔除了市場價格的“標準成本”就變為“生產作業標準”了。
用生產作業標準替代標準成本進行管理,是因為生產同一種產品所消耗的原材料、人工和機械運轉的標準數量相同。這就是生產作業的標準化。如圖1所示,因為市場價格由市場決定,無需標準化,所以產品的標準成本可以由“生產作業標準”來間接地決定。
從圖1可知,產品的“生產作業標準”與“標準成本”是相互作用、相互決定的關系,“生產作業標準”的制定無疑非常重要。運用豐田汽車集團的案例來說明標準成本管理和生產作業標準化如何在企業中相互作用,提高企業成本管理能力。
三、歷史回顧:20世紀汽車企業的標準成本備案制度
回顧歷史,會發現早在20世紀早期,諸如美國福特、通用、日本豐田等世界各主要汽車企業已開始實施標準成本備案制度。該制度有助于汽車企業建立詳細而完整的成本數據庫,以備政府相關部門查閱。標準成本備案制度確實使得當時的主要汽車企業大幅度提高了生產效率。
美國福特汽車和通用汽車從1908年前后開始推行生產作業標準化,豐田汽車從1937年開始推行生產作業標準化。“標準作業表”逐漸成為一線生產工人必備的資料。為了確保標準不脫離實際,企業管理者鼓勵一線生產工人制作自己崗位的“標準作業表”。標準作業中最為重要的是,如何使人和機械以最有效的方式配合操作,從而保證高效率的生產,即“人機作業組合”。無論從哪一道工序考慮人、機作業組合的“標準作業表”至少包含以下三個要素。
第一, 明確說明一輛汽車的加工作業需要幾分幾秒來完成,即“單位操作時間”;第二,研究人、機配合的最佳方式,每個崗位的操作工人都為自己安排好最為高效的“作業順序”,以配合機械流水線的運轉;第三,為保證連續作業不間斷,最低限度的零部件、原材料等“標準配件”必須由專人實時搬運到操作工人的作業流水線旁邊,隨時準備到位。
這樣,第一要素“單位操作時間”其實決定了每位工人每天可操作多少輛車,也就是人工工時的標準數量;第二要素“作業順序”其實決定了機械設備運轉的標準工時數量;第三要素“標準配件”則決定了所需要的原材料、零部件的標準數量。
上述“標準作業表”被貫徹到每一道工序。各工序累加起來就是生產每一個產品,即每一輛汽車的生產作業標準(也就是圖1中所示的“原材料、人工、機械運轉的數量”)。這樣得出的“生產作業標準”乘以“市場價格”,就可以得出生產每輛汽車的“標準成本”了。汽車企業將生產作業標準和標準成本在會計部門備案,實行了標準成本備案制度。
在會計部門備案的生產作業標準和標準成本主要用于三個方面。第一,提高生產效率。由于生產作業標準的備案,每個工人都很清楚自己應該完成的工作量,生產效率大幅提高。20世紀初,這兩項標準直接幫助了福特T型轎車的大量生產和迅速普及。第二,利用“標準成本”進行“標準成本管理”。即,比較實際作業數量和標準作業數量,找出差異,并向管理層報告。然后,管理層和一線操作工人共同研究如何減少差異,確保每個產品擁有相同的質量水準。第三,隨時準備查閱。企業的會計部門下屬成本管理科室,負責記錄并備案“標準成本”和“生產作業標準”,不斷更新,以備來自企業外部或內部的查閱。
筆者認為,我國制造企業在應對反傾銷訴訟時可以借鑒歷史上汽車企業的標準成本備案制度,構建標準成本數據庫,以備應訴。企業可以在會計部門中設立成本管理科室,負責不斷地對“標準成本”和“生產作業標準”進行記錄和更新,從而建立起了一套有據可查的標準成本數據庫。當企業外部或內部的有關方面需要核查成本數據時,企業可以隨時提供標準成本數據,以備核查。
四、構建反傾銷應訴的標準成本備案制度
企業進行反傾銷應訴,一般來說可從兩個方面著手。一是進行“反傾銷幅度抗辯”;二是進行“無損害抗辯”。進行“反傾銷幅度的抗辯”,就是爭取讓對方了解我國產品成本符合市場經濟規律,定價合理,并未傾銷;也是讓外方承認出口企業的“市場經濟地位”,以爭取獲得較低的單獨稅率。對企業來說較為可行。而進行“無損害的抗辯”,就是必須搜集證據和數據,證明我國出口的產品并沒有給對方的相關產業造成實質性的損害,并未對對方產品造成沖擊。相比之下,我國企業執行起來較為困難。
這樣,遭遇反傾銷訴訟的企業在選擇“反傾銷幅度抗辯”時,可以通過提供自身的成本數據,顯示我國產品是按照市場規律合理定價的,以爭取對方國家承認我國企業的“市場經濟地位”。也就是說,我國企業反傾銷應訴的關鍵在于是否能夠構建自身的成本數據庫,隨時提供令對方信服的成本數據。
本文認為實行標準成本管理的企業容易構建自身的成本數據庫。企業的標準成本數據又具有統一性和信服力。因而,產品品種較為穩定的制造企業較適合于實行標準成本管理。筆者認為,我國制造企業應該通過以下三個方面與行業協會、或政府相關部門密切合作,應對反傾銷訴訟。
第一,企業建立標準成本管理體系,并將標準成本上報行業協會(或政府相關部門)備案,形成行業標準成本,以應對反傾銷訴訟的需要。同行業的若干家企業可以各自測算自身的標準成本,并上報行業協會。行業協會可以在備案后,推算出該行業的平均標準成本。由于原材料、人工、機械運轉的市場價格會有所波動,可以把市場價格從標準成本中剝離出來,在上報當期標準成本的同時,附上該產品的生產作業標準。如果市場價格變動,可以使用“生產作業標準”乘最新的市場價格后,得出“標準成本”。行業協會在備案后,推算出行業平均作業標準,再乘市場價格得出行業的平均標準成本。這樣,我國企業在應對反傾銷訴訟時,行業協會中備案的生產作業標準和標準成本將成為有力的證據,證明我國企業的市場經濟地位。第二,在行業協會備案的標準成本管理體系適用于鋼管、輪胎、注射器等產品種類相對較單一、品種較穩定的產業。較難以適用于時裝、時尚飾品等產品款式種類繁多的產業。而我國遭遇反傾銷訴訟的企業恰恰是以生產單一而穩定的產品居多,這樣的制造企業比較適合實施標準成本管理和備案制度。第三,標準成本在行業協會備案后,行業協會可以通過后續的跟蹤訪問,提醒企業不要一味壓低成本,而是應該通過提高產品質量,提高產品附加價值來使企業走可持續發展之路。同時,行業協會對標準成本信息予以保密,避免企業商業機密的泄露。
五、結語
本文針對近年來頻繁發生于我國制造企業的反傾銷訴訟問題,探討了我國企業在應對反傾銷訴訟時,實施標準成本備案制度的可行性。本文認為,實施標準成本備案制度有助于我國部分制造企業,尤其是產品品種相對較為穩定的制造企業提高成本管理水平。
企業對生產作業標準和標準成本備案之后,還可提交行業協會或政府相關部門進行備案。這樣企業在反傾銷應訴時,能從行業協會或政府相關部門得到支持,增加了成本數據的信服力,有助于我國企業快速有效地應對反傾銷訴訟。
同時,行業協會對企業生產作業標準和標準成本進行備案,不僅能掌握行業中的平均作業標準和標準成本,還有助于行業協會督促企業避免惡性競爭,提高質量和產品附加價值。
