上市公司 會計舞弊 國際研究 啟示
引言
受經濟利益的驅使，不少上市公司存在利用非法手段操縱利潤的經濟行為，這種行為的出現使得金融市場的會計信息舞弊案屢見不鮮。上市公司會計舞弊問題目前已經逐漸超越了會計范疇，成為影響金融市場順利運行和發展的社會問題。因此，有必要對上市公司的會計舞弊行為進行綜合分析與治理，通過不斷地加強對會計信息的監管力度，優化上市公司的外部環境，凈化金融市場，給企業創設一個健康發展的空間，實現經濟的良性循環。
一、會計舞弊的相關概念研究
舞弊的概念所涵蓋的范圍是很廣的，既有財務上的舞弊行為，又有政治上的舞弊行為。對舞弊的公認理解是：“有目的隱瞞真相，制造假相的不誠實行為。” 上市公司的會計舞弊問題，會受到多方面因素的影響，既與注冊會計師、經理人、政府官員、會計人員等自然人密切相關，還與會計事務所、政府和上市公司等素質機構密切相關，因此國內外從不同的角度對會計舞弊的概念的理解也會存在一定的差異。會計舞弊這一概念對于大家來說已經并不陌生，伴隨市場經濟的快速發展，相關的法律規范沒能實現與經濟發展的同步，由于缺少必要的法律規范約束，使得會計舞弊這種行為時常發生。通俗來講，會計舞弊是指企業的相關責任人，一般是企業的會計人員，通過權衡利弊得失之后，制作虛假的會計信息和財務報表，從而粉飾企業的盈利情況，在企業的會計活動中進行了違反相關法律規范的行為。
二、國際上關于上市公司會計舞弊的原因分析
對于上市公司的會計舞弊行為，在當前的市場經濟體制下已經屢見不鮮，而導致上市公司進行會計舞弊的影響因素又是多方面的，既有利益驅動方面的原因，也有監督機制不完善、會計信披露制度不完善方面的問題。在不同的國家文化和制度環境背景下，會計舞弊產生的原因更是多種多樣的。在國際上，基于博弈視角的會計舞弊研究相對較多，并逐漸形成了四種會計舞弊的動因理論。
（一）冰山理論
冰山理論也被稱為二因素論，指的是上市公司的會計舞弊內容具有很強的主觀性和個性化，容易被主觀掩飾起來，企業發生會計舞弊的可能性，不僅與企業的內部控制制度密切相關，更主要的還是取決于企業財務壓力的大小，以及是否有潛在的敗德可能性。因此，冰山理論強調的是在會計舞弊的風險因素中，個性化的行為因素表現的更加危險，應當引起更多的重視，要善于從人性和職業的角度對舞弊的風險和動因進行分析。
（二）三角形理論
三角形理論也被稱為三因素論，美國的勞倫斯?索耶在上世紀中期提了出舞弊產生的三個必需條件：機會、異常需要和合乎情理，從而為會計舞弊學理論的后期發展奠定了良好的基礎。美國的Albrecht博士在上世紀末對舞弊學理論進行了更深一步的發展，將會計舞弊產生的原因歸結為藉口、機會、壓力三種要素共同作用的結果，并將三種要素進行了細分研究，更加深入的探討了會計舞弊產生的動因。
（三）GONE理論
該理論也就是所謂的四因素論，它把影響會計舞弊行為的因素分為需要、機會、貪婪和暴露四種因子，并且四者之間是密不可分、相互聯系的，對會計舞弊風險的程度共同起著決定性的作用。
（四）風險因子理論
風險因子理論是在GONE 理論基礎上發展起來，是目前最為完善的會計舞弊動因理論。它將舞弊風險因子分為一般風險因子與個別風險因子。個別風險因子主要是指個人動機和道德品質，一般風險因子則主要是指舞弊者的受罰程度、舞弊機會以及被發現的概率等，當會計舞弊者發現多種因子并認定對自己有利時，就會參與到會計舞弊活動中。
三、舞弊識別方法的研究
Coglitore和 Calderon 等專家經過研究證明， 簡單的分析程序能夠對財務報告項目的變化和關系進行有效的揭示，因此是會計舞弊識別的最有效工具之一。Ameen 等學者也同樣指出，簡單模型是審計人員在工作實踐中使用最頻繁的定量分析程序，這種舞弊識別方法能夠將期望值與報告值進行對比分析，并依據研究結果提出最合理的建議。
復雜模型可以使會計信息使用者和審計人員對公司的經營成果和財務狀況進行同時考慮，利用公司過去的數據，通過模型對企業會計舞弊的動機、原因以及可能性進行判斷和識別。例如，Loebbecke and Willingham 構造的舞L /W 模型，可以對企業舞弊風險因素進行判別。此后， Green and Choi 建立了ANN模型，Beneish則是提出了概率分析方法。其中，概率分析的方法顯然成本更低，也更容易被人掌握。在本世紀初期，Spathis Doumpos and Zopounidis采用了多標準分析和多變量統計技術對會計舞弊識別問題進行了研究，其研究結果顯示，多標準判別協助方法相比于傳統的會計舞弊識別技術，具有很多無可比擬的優勢，并且對企業財務信息的研究，能夠對企業會計舞弊的判別提供幫助。
四、我國上市公司會計舞弊研究的啟示
隨著我國社會主義市場經濟的不斷深入與發展，上市公司會計舞弊問題的越來越多，對我國的會計舞弊問題研究提出了更高的要求，在很大程度上凸顯了國內會計舞弊研究的必要性和緊迫性。這對我國的研究者來說，既是機遇，也是挑戰，需要研究者投入更多的時間和精力，對會計舞弊問題的理論深度和改進對策及其效果進行更深的研究和拓展。
然而，我國擁有完全不同于西方國家的文化和市場環境，證券市場的發展還不夠完善，對國際上會計舞弊研究結果的照搬照抄顯然是不合理的。例如，目前國際市場上的會計舞弊案件，多是成熟市場體系下的機械故障，而我國的會計舞弊案，則多是經濟轉型期利益格局調整的結果，二者發生的社會經濟基礎存在較大的差異。因此，在對國外的會計舞弊的研究結果進行吸收時，我們必須結合我國的國情和市場經濟的發展需要，進行有選擇性的引進和吸收。
在對國際上的研究成果進行引進、轉移和吸收的過程中，很多學者提出了要體現中國特色，這樣才能充分發揮會計舞弊研究成果的理論價值和指導意義。同時，國際會計舞弊相關理論研究成果的多樣性，在一定程度上反映了會計舞弊的隱蔽性、復雜性、特殊性和動態性的特點，會計舞弊治理更是一個長期、系統、復雜而又艱巨的系統工程，因此我國的會計舞弊的研究應該將更多的精力集中在實證研究和規范研究上。在實證研究上，可以綜合利用采實地研究法、案例研究法、實驗測試法、統計分析法、問卷調查法等多種手段，對國內上市公司會計舞弊行為的識別與判斷、市場反應、戰略性措施、會計信息披露及影響等關鍵問題進行分析和研究；在規范研究方面，可以針對國內外上市公司會計舞弊動機與外部成因比較、中外正式制度和非正式制度安排等問題進行展開。
五、結語
綜上所述，國際上關于會計舞弊的研究已經取得了豐碩的成果，我國的相關部門如何根據我國上市公司在會計信息披露等環節出現的各種問題，充分吸收國際上的研究成果并為我所用，建立真正適合我國國情、有助于規范上市公司會計行為的會計舞弊控制體系，才能夠更好地提高我國上市公司的經營管理水平和發展質量。
