據(jù)國(guó)家教育部統(tǒng)計(jì)，2012年高等教育毛入學(xué)率已達(dá)到30%，全國(guó)各類高等教育總規(guī)模達(dá)到了3325萬(wàn)人。規(guī)模如此之大，為世界所獨(dú)有。但要實(shí)現(xiàn)高等教育強(qiáng)國(guó)之夢(mèng)，唯有持續(xù)不斷地提高高等教育質(zhì)量。為此，加強(qiáng)高校教育資源管理，提高辦學(xué)質(zhì)量的保障能力十分重要。固定資產(chǎn)作為辦學(xué)的物質(zhì)基礎(chǔ)，是高校重要的物質(zhì)資源，而我國(guó)高校固定資產(chǎn)尚處粗放管理階段，浪費(fèi)嚴(yán)重，利用率低，且頻為社會(huì)所垢病。開(kāi)展高校固定資產(chǎn)效益審計(jì)，必將促進(jìn)高校提高固定資產(chǎn)使用效率與效果，最終增強(qiáng)高校的保障能力。
一、固定資產(chǎn)審計(jì)與固定資產(chǎn)效益審計(jì)
固定資產(chǎn)審計(jì)是指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)依法對(duì)本單位固定資產(chǎn)增減、使用的真實(shí)、合法、效益進(jìn)行的審計(jì)監(jiān)督和評(píng)價(jià)。其目的是保障資產(chǎn)的安全完整，以及促進(jìn)資產(chǎn)的合理配置和有效使用，監(jiān)督經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的保值增值。
固定資產(chǎn)效益審計(jì)是指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)本單位固定資產(chǎn)的期望目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)是否達(dá)到或超過(guò)既定標(biāo)準(zhǔn)或要求，以及實(shí)現(xiàn)的手段和方式方法是否經(jīng)濟(jì)、有效所進(jìn)行的檢查、監(jiān)督和評(píng)價(jià)。其目的是促進(jìn)期望目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
(一)相同之處
通常情況下，固定資產(chǎn)審計(jì)屬于資產(chǎn)審計(jì)內(nèi)容，是傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)的一部分。但是，目前的固定資產(chǎn)審計(jì)中，往往也包括經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性內(nèi)容。正如國(guó)際審計(jì)最高組織在《世界審計(jì)組織效益審計(jì)手冊(cè)》中認(rèn)為的那樣:“即使在憲法和法律不要求最高審計(jì)機(jī)關(guān)開(kāi)展經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性審計(jì)的國(guó)家，目前的做法也顯示了一種將這種檢查作為財(cái)務(wù)審計(jì)的一部分內(nèi)容開(kāi)展的傾向。”
事實(shí)上，原國(guó)家教委頒布的現(xiàn)行《教育系統(tǒng)固定資產(chǎn)審計(jì)實(shí)施辦法》(教審[[ 1997]2號(hào))第十一條，就固定資產(chǎn)使用效益審計(jì)專門(mén)規(guī)定了具體的審計(jì)內(nèi)容。
總之，固定資產(chǎn)審計(jì)包含部分固定資產(chǎn)效益審計(jì)內(nèi)容。
(二)不同之處
固定資產(chǎn)審計(jì)與固定資產(chǎn)效益審計(jì)不同之處主要表現(xiàn)在以下幾方面。
1.審計(jì)目的不同。固定資產(chǎn)審計(jì)的目的是審查固定資產(chǎn)增減是否規(guī)范、合理合法、是否真實(shí)正確，審查固定資產(chǎn)使用是否符合規(guī)章制度等，以保障固定資產(chǎn)安全完整、監(jiān)督經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)保值增值，同時(shí)兼顧對(duì)配置合理性、使用有效性情況的監(jiān)督。而固定資產(chǎn)效益審計(jì)的目的是，審查固定資產(chǎn)使用的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，以評(píng)價(jià)是否達(dá)到期望目標(biāo)。
2.審計(jì)職能不同。固定資產(chǎn)審計(jì)具有防護(hù)性和建設(shè)性職能，以防護(hù)性為主;而固定資產(chǎn)效益審計(jì)具有建設(shè)性和防護(hù)性職能，以建設(shè)性為主。
3.審計(jì)對(duì)象不同。固定資產(chǎn)審計(jì)的審計(jì)對(duì)象主要是財(cái)會(huì)資料和財(cái)務(wù)收支活動(dòng)。固定資產(chǎn)效益審計(jì)的審計(jì)對(duì)象則主要是各種經(jīng)濟(jì)資料和有關(guān)的技術(shù)經(jīng)濟(jì)資料，以及日常運(yùn)行過(guò)程中的專業(yè)資料。
4.審計(jì)依據(jù)不同。固定資產(chǎn)審計(jì)以有關(guān)法律、財(cái)經(jīng)法規(guī)和制度為主要依據(jù)。而固定資產(chǎn)效益審計(jì)則不僅如此，還必須以所定目標(biāo)、定額、技術(shù)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)、同行業(yè)同類指標(biāo)等為依據(jù)。
總之，盡管固定資產(chǎn)審計(jì)包含部分固定資產(chǎn)效益審計(jì)內(nèi)容，但仍屬傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)范疇。而固定資產(chǎn)效益審計(jì)屬于深層次的審計(jì)業(yè)務(wù)，多從經(jīng)營(yíng)管理層面規(guī)劃審計(jì)操作。
(三)比較的目的
由于固定資產(chǎn)審計(jì)包含固定資產(chǎn)效益審計(jì)部分內(nèi)容，往往被人們認(rèn)為沒(méi)有必要“標(biāo)新立異”地再開(kāi)展固定資產(chǎn)效益審計(jì)。其實(shí)不然，通過(guò)比較，意在突出兩者差異，從而更加準(zhǔn)確地理解固定資產(chǎn)效益審計(jì)的概念，準(zhǔn)確把握其目標(biāo)，開(kāi)展好固定資產(chǎn)效益審計(jì)。同時(shí)，有比較方能鑒別，固定資產(chǎn)效益審計(jì)有其獨(dú)特功能作用。從某種程度上講，固定資產(chǎn)效益審計(jì)是固定資產(chǎn)審計(jì)不可替代的。
二、高校開(kāi)展固定資產(chǎn)效益審計(jì)的必要性
(一)提高固定資產(chǎn)利用率，增強(qiáng)教育資金保障能力
我國(guó)高校具有龐大的固定資產(chǎn)規(guī)模，但現(xiàn)有管理狀況下，固定資產(chǎn)流動(dòng)性差，利用率普遍較低。
以普通高校為例，據(jù)國(guó)家教育部2009年統(tǒng)計(jì)，其固定資產(chǎn)總值為101527251.81萬(wàn)元，其中教學(xué)、科研儀器設(shè)備資產(chǎn)達(dá)20257228.81萬(wàn)元(當(dāng)年新增2403222.33萬(wàn)元)。另?yè)?jù)國(guó)家教育部《2010年全國(guó)教育事業(yè)發(fā)展情況》公布，“教學(xué)科研儀器設(shè)備配置水平普遍提高。2010年，全國(guó)普通高校生均教學(xué)科研儀器設(shè)備值為8676元，比上年增長(zhǎng)6.8 %其中，普通本科院校為9819元，比上年增長(zhǎng)6.0%;高職(專科)院校為6115元，比上年增長(zhǎng)8.1%”在高校規(guī)模持續(xù)增長(zhǎng)的背景下，生均教學(xué)科研儀器設(shè)備值也在不斷提高，足見(jiàn)各級(jí)政府對(duì)高等教育投入的重視。
基于此，通過(guò)開(kāi)展高校固定資產(chǎn)效益審計(jì)，促進(jìn)高校固定資產(chǎn)利用率的提高，必將節(jié)約巨額的高等教育資金，增強(qiáng)其保障能力。
(二)盤(pán)活閑置固定資產(chǎn)，節(jié)約使用教育資金
首先，近些年來(lái)，許多高校進(jìn)行合并、遷址，形成了大量的閑置固定資產(chǎn)，這種現(xiàn)象集中表現(xiàn)在房屋建筑物。例如，河南省有一所高校，遷入郊區(qū)大學(xué)城辦學(xué)后，其在市區(qū)內(nèi)的數(shù)萬(wàn)平米的圖書(shū)館、體育場(chǎng)、教學(xué)樓等設(shè)施閑置浪費(fèi)。
其次，因技術(shù)進(jìn)步、開(kāi)設(shè)專業(yè)變化，內(nèi)部調(diào)劑措施不到位等客觀因素，也產(chǎn)生了大量的閑置固定資產(chǎn)。通過(guò)開(kāi)展高校固定資產(chǎn)效益審計(jì)，可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)，盤(pán)活閑置固定資產(chǎn)，從而達(dá)到節(jié)約學(xué)校資金之目的。
(三)提高固定資產(chǎn)管理水平，保障會(huì)計(jì)信息質(zhì)量
2012年12月，最新《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》第四十三條規(guī)定:“高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)對(duì)固定資產(chǎn)采用年限平均法或工作量法計(jì)提折舊。”，該文件第五十六條還規(guī)定:“高等學(xué)校應(yīng)當(dāng)根據(jù)事業(yè)發(fā)展需要，實(shí)行內(nèi)部成本費(fèi)用管理。”這說(shuō)明，高校將提取折舊、核算成本，也說(shuō)明高校管理將逐步向精細(xì)化發(fā)展。
財(cái)務(wù)制度的變化導(dǎo)致高校固定資產(chǎn)究竟有多少該提折舊，有多少不該提折舊，所提折舊費(fèi)用該計(jì)入哪項(xiàng)成本之中等等一系列問(wèn)題。例如，某校機(jī)械學(xué)院實(shí)驗(yàn)室一臺(tái)價(jià)值近90萬(wàn)元的大型儀器，其基本信息顯示，該儀器屬正常狀態(tài)。很顯然，通常情況下將其折舊計(jì)入學(xué)生培養(yǎng)成本，并無(wú)疑義。但經(jīng)過(guò)固定資產(chǎn)效益審計(jì)后方知，該儀器塵封多年，沒(méi)有開(kāi)機(jī)記錄。此時(shí)，其折舊是否計(jì)提、如何計(jì)提，以及如何計(jì)入成本等，就需要慎重處置。否則將影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，不利于高校的管理。
因此，高校開(kāi)展固定資產(chǎn)效益審計(jì)，有利于提高學(xué)校固定資產(chǎn)管理水平，推動(dòng)學(xué)校經(jīng)營(yíng)管理水平的不斷提高。
三、高校開(kāi)展固定資產(chǎn)效益審計(jì)的思考
(一)高校固定資產(chǎn)效益審計(jì)內(nèi)容
一般而言，固定資產(chǎn)的生命周期為置建階段、使用與管理階段和報(bào)廢階段。而固定資產(chǎn)效益審計(jì)內(nèi)容則在使用與管理階段。盡管置建階段和報(bào)廢階段的操作行為也存在經(jīng)濟(jì)性、效果性問(wèn)題，但這樣的行為及其評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)或依據(jù)，對(duì)某一固定資產(chǎn)而言，不宜比較。
(二)高校固定資產(chǎn)效益審計(jì)評(píng)價(jià)依據(jù)或標(biāo)準(zhǔn)
固定資產(chǎn)效益審計(jì)應(yīng)有相應(yīng)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)或依據(jù)，否則無(wú)法評(píng)價(jià)其優(yōu)劣高低。為此，建立健全評(píng)價(jià)體系，完善評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)或依據(jù)具有重要作用。
固定資產(chǎn)效益評(píng)價(jià)體系應(yīng)包括評(píng)價(jià)對(duì)象、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)或依據(jù)、操作辦法等等。
1.評(píng)價(jià)對(duì)象
固定資產(chǎn)效益審計(jì)評(píng)價(jià)對(duì)象就是固定資產(chǎn)及其所發(fā)揮出的效益。不同的固定資產(chǎn)有不同的用途，發(fā)揮著不同作用與效益。應(yīng)根據(jù)審計(jì)評(píng)價(jià)目的，對(duì)評(píng)價(jià)對(duì)象進(jìn)行分類，以便于設(shè)計(jì)貼切的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)或依據(jù)。常見(jiàn)的分類有以下幾種:
(1)按價(jià)值大小可分為貴重固定資產(chǎn)和一般固定資產(chǎn)。貴重固定資產(chǎn)指貴重的儀器設(shè)備。如，《高等學(xué)校儀器設(shè)備管理辦法》(教高[2000]9號(hào))第八條規(guī)定:“單價(jià)在人民幣10萬(wàn)元(含)以上的儀器設(shè)備為貴重儀器設(shè)備。”各高校也可以根據(jù)本校情況從嚴(yán)制定貴重固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)。其他統(tǒng)歸為一般固定資產(chǎn)。
這種分類方法，可突出對(duì)貴重固定資產(chǎn)的強(qiáng)化管理。
(2)按用途性質(zhì)可分為非經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)與經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)。一般地，非經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)是指不直接參加或服務(wù)于生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)過(guò)程的各種固定資產(chǎn)。對(duì)高校而言，非經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)是指用于教學(xué)、科研和學(xué)校非經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的固定資產(chǎn)。經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)是指經(jīng)批準(zhǔn)用于對(duì)外投資、出租、出借等經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的固定資產(chǎn)。
這種分類方法，目的是把握不同用途性質(zhì)固定資產(chǎn)的效益評(píng)價(jià)方法。
(3)按用途可分為教學(xué)固定資產(chǎn)、科研固定資產(chǎn)、學(xué)生事務(wù)固定資產(chǎn)、行政辦公固定資產(chǎn)和后勤保障固定資產(chǎn)等。
這種分類方法，目的是便于評(píng)價(jià)某種用途固定資產(chǎn)的保障程度或效果。
2.評(píng)價(jià)指標(biāo)
評(píng)價(jià)指標(biāo)就是指衡量評(píng)價(jià)對(duì)象的方法。高校固定資產(chǎn)效益就是指高校固定資產(chǎn)在學(xué)校非經(jīng)營(yíng)與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中所作出的貢獻(xiàn)及其作用。一般情況下，貢獻(xiàn)、作用既可定量表示又可定性描述。但是，由于定性指標(biāo)容易受主觀因素影響，定性指標(biāo)往往被分解轉(zhuǎn)化為多項(xiàng)定量指標(biāo)。如，教育部“高等學(xué)校貴重儀器設(shè)備年度效益評(píng)價(jià)”(詳見(jiàn)“教高司條函[2000]22號(hào)”)，設(shè)置優(yōu)秀、良好、合格和不合格四個(gè)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行定性評(píng)價(jià)。但實(shí)施時(shí)又細(xì)分為5項(xiàng)指標(biāo)，通過(guò)14個(gè)數(shù)據(jù)項(xiàng)進(jìn)行量化打分，總分在90及其以上者為“優(yōu)秀”，小于90但大于等于75者為良好，如此等等，使定性指標(biāo)轉(zhuǎn)化為可量化的定量指標(biāo)。
一般情況下，高校應(yīng)根據(jù)評(píng)價(jià)對(duì)象的具體情況，結(jié)合指標(biāo)定量定性的基本特性分別設(shè)計(jì)，共同構(gòu)成學(xué)校整個(gè)固定資產(chǎn)效益評(píng)價(jià)的指標(biāo)體系。
(1)非經(jīng)營(yíng)固定資產(chǎn)效益評(píng)價(jià)
首先，按價(jià)值大小分類評(píng)價(jià)。
貴重固定資產(chǎn)效益評(píng)價(jià)。該部分評(píng)價(jià)指標(biāo)，可有選擇地借用教育部“高等學(xué)校貴重儀器設(shè)備年度效益評(píng)價(jià)”指標(biāo)體系。茲不贅述。
一般固定資產(chǎn)效益評(píng)價(jià)。該部分評(píng)價(jià)指標(biāo)，設(shè)置一般固定資產(chǎn)閑置率(當(dāng)年該類固定資產(chǎn)閑置總值/該類固定資產(chǎn)年平均余額)、后勤用大型設(shè)備機(jī)時(shí)率(實(shí)際使用機(jī)時(shí)數(shù)/可用機(jī)時(shí)數(shù))等指標(biāo)。
其次，非經(jīng)營(yíng)固定資產(chǎn)總體評(píng)價(jià)。
可設(shè)置，學(xué)生人均在用固定資產(chǎn)占有率(固定資產(chǎn)平均總值/學(xué)生總數(shù))、固定資產(chǎn)閑置率(當(dāng)年固定資產(chǎn)閑置總值/固定資產(chǎn)年平均余額)等指標(biāo)。
再次，非經(jīng)營(yíng)固定資產(chǎn)分類評(píng)價(jià)。
可設(shè)置，后勤用固定資產(chǎn)保障率(后勤在用固定資產(chǎn)平均總值/學(xué)生總?cè)藬?shù))、教學(xué)科研用固定資產(chǎn)保障率(教學(xué)科研在用固定資產(chǎn)平均總值/學(xué)生總?cè)藬?shù))等指標(biāo)。
(2)經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)效益評(píng)價(jià)
首先，對(duì)外投資與出租固定資產(chǎn)評(píng)價(jià)。
這類固定資產(chǎn)使用權(quán)往往受經(jīng)營(yíng)合同或協(xié)議約束，在一定的會(huì)計(jì)年度內(nèi)完全由經(jīng)營(yíng)組織者掌握并使用，因此，這類固定資產(chǎn)效益評(píng)價(jià)指標(biāo)，一般根據(jù)轉(zhuǎn)經(jīng)營(yíng)申請(qǐng)中的經(jīng)濟(jì)可行性論證資料，由合同或協(xié)議確定，表現(xiàn)為具體的經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)。
其次，出借固定資產(chǎn)效益評(píng)價(jià)。
這類固定資產(chǎn)往往非經(jīng)營(yíng)與經(jīng)營(yíng)混合使用。其效益評(píng)價(jià)指標(biāo)應(yīng)在滿足非經(jīng)營(yíng)需要基礎(chǔ)上，根據(jù)出借可能性、應(yīng)用成本、可行的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行確定。其表現(xiàn)為具體的經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)。
此外，關(guān)于用于擔(dān)保固定資產(chǎn)，《教育部直屬高等學(xué)校國(guó)有資產(chǎn)管理暫行辦法》(教財(cái)[20126號(hào))第二十六條規(guī)定，“高校不得將其占有、使用的國(guó)有資產(chǎn)作為抵押物對(duì)外抵押或擔(dān)保，不得為任何單位或個(gè)人的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)提供擔(dān)保。國(guó)家另有規(guī)定的，從其規(guī)定。”因此，一般情況下高校很少有用于擔(dān)保的固定資產(chǎn)，茲不再議。
3.操作辦法
(1)指標(biāo)設(shè)置原則
首先，目的性原則。指標(biāo)的設(shè)置，必須與具體管理目標(biāo)和提高學(xué)校管理水平相結(jié)合，使其具有促進(jìn)效益提高的直接作用。
其次，科學(xué)性原則。指標(biāo)的設(shè)置必須符合固定資產(chǎn)使用過(guò)程中所表現(xiàn)出的客觀規(guī)律。同時(shí)，必須經(jīng)過(guò)充分的論證，以確保其質(zhì)量。尤其是量化指標(biāo)的權(quán)重設(shè)定，不同的權(quán)重直接影響固定資產(chǎn)某方面的重視程度。
再次，重點(diǎn)性原則。重要或特殊的固定資產(chǎn)，是固定資產(chǎn)效益管理的重點(diǎn)，必須設(shè)置相應(yīng)的指標(biāo)來(lái)反映，否則很難顯現(xiàn)管理成效。
最后，整體性原則。不同的指標(biāo)反映管理和應(yīng)用的不同側(cè)面，但一定的指標(biāo)之間應(yīng)有整體性，以反映整個(gè)管理和應(yīng)用的全貌，否則不易評(píng)價(jià)整體的效益狀況。
(2)配套措施
首先，以制度形式明確指標(biāo)責(zé)任機(jī)構(gòu)。由責(zé)任機(jī)構(gòu)，圍繞指標(biāo)體系規(guī)劃并頒布相應(yīng)的基礎(chǔ)表格、日常統(tǒng)計(jì)和操作要求等。
其次，定期維護(hù)指標(biāo)體系。指標(biāo)與標(biāo)準(zhǔn)不應(yīng)一成不變，要隨著提高管理水平要求而不斷修正、更新，以保持指標(biāo)體系的科學(xué)性、合理性。
(三)高校固定資產(chǎn)效益審計(jì)主要關(guān)注點(diǎn)
1.制度狀況
固定資產(chǎn)效益評(píng)價(jià)，不僅涉及面廣而且基礎(chǔ)工作要求高，沒(méi)有相應(yīng)管理制度的保障很難規(guī)范開(kāi)展持續(xù)實(shí)施。
在相關(guān)制度規(guī)章中，應(yīng)有效益評(píng)價(jià)所需的期望目標(biāo)規(guī)定，如經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，非經(jīng)營(yíng)固定資產(chǎn)的效益目標(biāo)等等。
此外，有了相應(yīng)的制度，還要關(guān)注其質(zhì)量。制度是否健全、內(nèi)容是否完整，這些方面都影響評(píng)價(jià)結(jié)果。
2.管理狀況
固定資產(chǎn)效益評(píng)價(jià)，需要日常基礎(chǔ)工作支撐。固定資產(chǎn)管理、使用等部門(mén)不僅要有相應(yīng)的崗位職責(zé)要求，而且還要將評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)事務(wù)體現(xiàn)在日常業(yè)務(wù)操作中。如固定資產(chǎn)的分類、貴重固定資產(chǎn)運(yùn)行記錄等等。透過(guò)財(cái)務(wù)、管理、使用等部門(mén)的固定資產(chǎn)日常業(yè)務(wù)操作狀況，即可體察其固定資產(chǎn)管理與效益評(píng)價(jià)工作的質(zhì)量。
3.手續(xù)合同
經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)，必須經(jīng)主管部門(mén)審批。在此基礎(chǔ)上學(xué)校應(yīng)根據(jù)相關(guān)管理制度要求與受托方簽訂合同，以確保學(xué)校固定資產(chǎn)保值增值。
4.業(yè)績(jī)成果
固定資產(chǎn)效益最終體現(xiàn)為具體的教學(xué)科研成果、管理成果和經(jīng)營(yíng)性固定資產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。
通過(guò)對(duì)相關(guān)業(yè)績(jī)成果的梳理及其取得原因的分析，核實(shí)業(yè)績(jī)成果的真實(shí)性，使固定資產(chǎn)效益審計(jì)建立在可靠的評(píng)價(jià)基礎(chǔ)之上。
(作者燕廷淼單位:河南工程學(xué)院)
