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張愛玲
一、獨立學院改設
獨立學院是由普通高校和社 會組織聯合創立的高等教育機構， 是我國高等教育體制創新的產物。 2020年5月，教育部印發《關于 加快推進獨立學院轉設工作的實施 方案》，提出"轉為民非、轉為公 辦、終止辦學"的轉設路徑。獨立 學院改設為民辦高校后將是高校教 育中的獨樹一幟的主力軍，在發展 的同時，必須規范財務核算，建立 統一的核算基礎和原則，在辦好大 學的同時既考慮教學質量，又兼顧 經濟效益合理控制成本，獲得最大 的社會效益，財務核算制度和方法 必須符合各方利益的需求。
《中華人民共和國民辦教育促 進法實施條例》第四十一條規定：
"民辦學校應當依照《中華人民共 和國會計法》和國家統一的會計制 度進行會計核算，編制財務會計報 告。"第四十二條規定："民辦學 校應當建立辦學成本核算制度，基 于辦學成本和市場需求等因素，遵 循公平、合法和誠實信用原則，考 慮經濟效益與社會效益，合理確定 收費項目和標準。"獨立學院轉設 是一次重大的利益調整，涉及公辦 高校、投資企業、政府稅務等利益 相關者的利益訴求，轉設后原則上 需要提供財務質量更高更嚴格的會 計信息。投資者必然考慮教育投入、 成本控制，強調利潤指標。學校管 理者分析、掌握學校整體運行成本 的精確度決定了民辦高校的發展水 平，管理者既要減少不必要的投入, 又要有產出效益，把錢花在刀刃上。 為信息使用者的決策提供科學、可 靠、有效的依據，助力民辦高校的 發展。轉設后的民辦高校需要從全 方位、多維度的視角加強會計核算, 提供更高質量的財務報告，筆者對 獨立學院存在的會計核算問題進行 梳理分析，針對相關問題提出建議。
二、獨立學院會計核算中存在 的問題
(—)執行收付實現制核算制 度下，造成收入支出不配比，會計 信息錯位
獨立學院辦學股權構成多樣， 采用的會計核算制度也不一樣。目 前獨立學院存在三種會計核算制 度：企業會計制度、民間非營利組 織會計制度和政府事業單位會計制 度。無論執行哪種會計制度，絕大 多數獨立學院均采用收付實現制作 為會計基礎。在收付實現制的會計 核算基礎下，雖然易于理解、便于 操作，但是只對實際產生現金流量 的收支進行核算，不能確切的反映 出與已經實現的收入相配比的支 出，不能準確的反映出獨立學院的 財務狀況。收付實現制的會計核算 基礎下出現的問題主要反映在以下 幾個方面：
1.獨立學院收取的學宿費收 入一般集中在8、9月份開學的時 間段進行預收，由銀行集中在8月 份分批次扣款，在收付實現制為基 礎的核算方式下在當期計入收入， 不做預收處理，導致其他月份學宿 費收入基本沒有或者很少。另外對 一些拖欠學宿費的學生也沒有進行 掛賬，應收賬款沒有反映應收未收 情況，不利于管理應收款項的回收。
2.獨立學院對出租的一些校 內商鋪、小店等沒有實行嚴格的管 理,往往在收到租金時才確認為"租 金收入”，對一些拖欠租金的客 戶也沒有進行及時的催繳，會導致 管理不善，資產流失。
3.獨立學院的購入固定資產 基本上一次計入成本費用，并未對 固定資產在有效使用期限內進行成 本的分攤核算。這就會導致一次性 計入成本費用的基數變大，其他期 間沒有固定資產的折舊費，嚴重影 響各期間的利潤。
4.管理費屬于大額支出，一 般按照實際收到學宿費比例計算， 在支付當期直接計入支出，并未按 收入計算計提當期的管理費入賬。
5.獨立學院基本上每年暑期 都會進行大型修繕支出，對于類似 固定資產改良、改造、更新類的大 額修繕費，也沒有進行待攤處理， 而是一次性計入費用。
大多數獨立學院的投資方都要 求一定的經濟回報，具有趨利的目 的性，但在這樣的情況下提供的財 務信息質量存在瑕疵，會影響獨立 學院經營決策的失誤。
（二）會計年度與教學年度錯 位，導致財務數據質量存在瑕疵
會計年度是指自然年度，會計 分期以公歷年度為唯一標準劃分。 公歷年每年的1月1日到12月31 日，符合所有企事業單位的報告口 徑。但是這個口徑下是存在問題的， —個自然年度內服務的學生人數的 不同，因為8月起獨立學院開始有 新生，自然年中的上半年的人數包 含畢業生的人數，下半年的人數不 含畢業生人數，而包含新生的人數, 而這兩個人數恰恰是不同的，所屬 的專業也存在很大差異，各個專業 的成本也是不同的。如果按照自然 年去計算當期或累計投入產出比或 者收益率的話，得出的財務數據質 量存在瑕疵。
教學年度指的是學年度，每 年的開學月到次年的開學前的一個 月，共計十二個月作為一個報告期 間。在這個期間學校服務的四個學 年的所有學生，學生人數基本不變， 當然畢業也包含在內，盡管他們或 者實習或者在校。我們把自然年度 拆成兩段，1-8月算一段，9-12 月算另一段，學年度是當年的9-12 月和次年的1_8月組成，按照學 年度的收入去配比相應的學生人 數，配比更細致的專業會計成本核 算，我們會得出完全不一樣的結論。
（三） 存在“均值假象"現象 對于獨立學院各個專業的性質
不同，提供的教育服務具有較強的 專有性，文科偏重于優質的師資， 理科側重投入更多的專業儀器設 備，而藝術類專業培養需要一對一、 小組課的教學模式，教學資源的專 業化和個性化則決定了培養成本遠 超出了文理科的培養成本。各個專 業的學生人數不同，如果用傳統生 均教育成本進行決策，對數據進行 籠統概算，沒有考慮實際學生培養 與費用的配比情況，支出按平均的 直線方法計算生均教育成本，那“生 均教育成本”所表現出的“均值假 象”現象，就忽視了學生的實際培 養過程，從而將與學生培養過程相 關的直接成本割裂開，這樣的計算 方式不能完全反映出學校各個專業 的費用，所以得出的數據也不具有 相關性和科學性，數據依據缺乏戰 略指導性。
（四） 無法提供精確的專業 成本
高校各個專業提供的教育服務 具有較強的專有性，投入的成本費 用也不同，所以各個專業的收費標 準各有差異。當獨立學院在向發改 委物價部門申報收費標準時須提供 相關的教育成本資料，由于獨立學 院采用的收付實現制核算制度，只 是根據學生人數進行概算，無法提 供精確的專業成本。另一方面，獨 立學院的資金來源是投資人的前期 投入和后續的學宿費收入，因此， 對其進行成本核算是確保投資者獲 得"合理回報”的重要依據，所以 成本核算方法的設置科學合理是關 鍵，它為我們判斷獨立學院的實際 辦學成本和對學費的定價提供了方 向性的思路。
（五）傳統平臺效率較低
財務工作任務重、業務多、重 復性強，財務人員的大量時間被報 銷、項目結題等繁復的工作所占據, 傳統的會計電算化為核心建設的財 務信息平臺，已無法滿足科學管理 的需要，缺乏財務監控功能。財務 信息平臺數據集成程度較低，這種 管理模式下，財務數據難以充分發 揮作用，更無法為學校決策提供有 力的數據支持。
由于以上幾個因素，導致得 出的數據不符合會計信息質量要求 的可比性。從縱向可比來說，獨立 學院在經營期間每月對比，由于收 付實現制會計基礎下的核算，導致 收入整體呈現出一兩個月的陡然激 增，其他月份極少的狀況，支出整 體呈現出某個月管理費極大，某個 月工程款極大，某個月固定資產支
出極大，其余月份均無的情況，看 上去毫無規律可言，要具體分析每 筆業務才能知悉具體原因。這使得 獨立學院自身相比較的過程中可比 性極差。從橫向可比來看，和其他 獨立學院相比較，首先由于各獨立 學院的性質不同，經營理念不同， 文理科和藝術類學科設置的不同， 可比性也很差。
在此基礎上分析、評價學校的 產出效益和發展情況，在上報各個 管轄口的財務數據時，極易造成數 據失真，在考量成本時，由于對數 據進行生均進行概算，造成財務數 據的不科學不合理。
三、改設后民辦高校的會計核 算建議
（一）明確會計核算制度 轉設后學校首先要明確其會 計核算制度，使各類報表的格式與 學校實際的經濟業務相銜接。權責 發生制符合現代市場經濟發展的需 要，且權責發生制確實要優于收付 實現制，或者權責發生制為主收付 實現制為輔。具體體現在收支方面 的調整如下：
1.在收入方面，學校將8、
9月份收取的學宿費收入，將集中 收到的學宿費在整個學年內的12 個月進行分攤，分攤至每年9月至 次年8月，按學年度計算，當月 確認收入，其余轉入預收學宿費， 在次月，如果又收到學宿費，則根 據學宿費的變動后的總額重新進行 分攤，計算次月的收入，從預收學 宿費轉出來，以此類推，一直到次 年8月份將本學年的學宿費分攤至 零，這樣就能在客觀上克服隨著收 入的變動，將動態的收入合理的分 配至各月份的問題；另外根據收費 系統顯示應收未收款項，對未收到 的學宿費部分進行掛賬，有利于收 費管理。
學校對商鋪進行合同管理，針 對合同的關鍵環節進行控制，合同 履行過程中，因對方或單位自身原 因導致可能無法按時履行的，應當 及時采取應對措施，及時催繳拖欠 租金的租戶，防止資產流失。
2.在支出方面，將大額支出 比如管理費、大修費用等進行每月 的待攤費用或者預提費用進行處 理；將無形資產和固定資產進行單 獨核算，計入固定資產科目，而不 在當期計入支出，將固定資產和無 形資產每月進行計提折舊和攤銷， 在賬面上進行列支，在使用有效期 內進行合理分攤。最大限度滿足收 支配比原則，在這樣的數據支撐下， 各類報表取數的精確度和合理性都 是相當高的。
3.及時催收款項，并計提壞 賬。根據謹慎性原則，制定應收賬 款的壞賬確定標準、計提方式以及 計提比例。每學年提供應收，已收 和未收明細，未收取的發至相關部 門進行催收工作。對于校內商鋪進 行嚴格管理，及時發通知催收，并 請對方簽字確認，拒不繳納租金的， 必要時采取斷水斷電等措施。符合 以下條件的，應計提壞賬準備：學 生未辦理休學手續而擅自離校且連 續3年以上且找不到任何聯系方式 的，學生已畢業離校3年以上且找 不到任何聯系方式的等。計提壞賬 準備一定期間后仍無繳款的學費， 學院應據實向投資者報告，經批準 后及時將收費系統中的欠費數據進 行核銷、更新，同時在賬務系統中 確認損失，沖銷應收賬款。
（二） 實行學年結算制
考慮到民辦高校經費來源主 要靠收取學費，其會計核算應以學 年度為起訖期，學宿費的收入配比 對應的學年支出，利用科學合理的 成本核算分配到相應專業和學生人 數，由此得出的數據更加科學、有 效。同時也更符合獨民辦高校資金 來源特性，便于學年收支計劃安排, 對內部經費控制管理更有利。
（三） 采用作業成本法核算高 校各專業的耗用
作業成本法的基本原則是"作 業消耗資源、產出消耗作業”。作 業成本方法大大提高了成本計算結 果的精度，使得所得到的產品的成 本更加精確和真實。對于民辦高校 而言，我們要找到成本動因，就是 資源動因和作業動因。在民辦高校 培養學生過程中，典型的資源成本 包括：薪資、課酬、社會保險公積 金、辦公費、圖書資料費、水電費、 差旅費等；那么對應的資源成本動 因則是教師人數、投保人數、圖書 冊數、儀表計量值、旅程等。然后 確定學校的作業中心及作業動因， 可以分成基本作業和輔助作業，基 本作業包括課程、考試、畢設、實 習招生、就業、軍訓；輔助作業包 括行政管理、后勤管理、機房實驗 室的維護、圖書館管理。利用資源 動因分配率將資源耗費分配到各個 中心，也就是將間接費用分配到各個專業中、年級中，教育成本計算 對象應該是不同專業、不同年級的 學生，從而針對不同成本計算對象 進行教育成本追蹤核算和控制。
（四）建立財務共享服務中心 隨著“大智移云物區”新技術 的發展和普及，為企事業單位帶來 了新的解決方案，民辦高校應該積 極利用各種先進的技術和工具，促 使財務處理不斷向自動化、智能化、 無紙化方向發展。首先，在收費方 面，學生可以通過微信端直接查詢 應繳費和已繳費情況，并根據所顯 示的信息選擇要繳納的項目，選定 后系統會給出具體的繳費途徑，真 正實現收費全過程智能化。在繳費 完成后，對于財務人員，可以根據 收費信息，直接連接學校賬務處理 軟件端口，賬務系統可以自動生成 記賬憑證，財務人員登錄收費軟件 直接獲得收費信息，將信息推送到 開票軟件，立即生成電子憑證，同 時也提高了原始票證與記賬憑證的 匹配度，有利于票據精細化管理。
對于學生，可以隨時查看和下載電 子發票。其他業務部門，比如教務 處可以根據繳費情況決定學生是否 能夠選課，學生處工作人員可以根 據繳費情況進行學生情況摸底，是 思想問題還是生活經濟問題還是學 費挪作他用等。其次，在支出方面, 民辦高校工作量大，人數眾多，成 本管理精細復雜。因此民辦高校應 建設輻射到各成本單元的信息化平 臺，形成成本數據庫，確定成本分 攤標準和方法，將成本管理落到實 處。實現動態調整，確保成本分攤 的準確、合理性。每一筆支出都由 經辦部門通過報銷系統進行填報單 據，各級領導通過網上進行審批， 確定業務的正確歸口，根據預決算 的執行情況也有利于規劃安排和推 進各業務部門的工作進度。建立財 務共享服務中心減少大量和重復性 的手工作業，能夠24小時不間斷 地執行任務，提高數據處理的精確 性。數據處理和其他部門搭建起交 互式平臺，該平臺可以在校園內主 干網絡的各個節點布設，并與財務 系統共享信息，實現根據不同部門、 院系的業務需求，有針對性地提供 數據交互服務，有效避免了重復作 業，突破了數據邊界的束縛。
作者單位北京科技大學天津 學院
