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總體來(lái)看，隨著準(zhǔn)則實(shí)施指導(dǎo)和監(jiān)管力度進(jìn)一步加強(qiáng)，2024年企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在全國(guó)范圍內(nèi)得到平穩(wěn)實(shí)施，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量持續(xù)提升，有效發(fā)揮了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)健康發(fā)展的基礎(chǔ)性作用。但是，仍有企業(yè)存在對(duì)準(zhǔn)則部分內(nèi)容的理解和掌握不到位、會(huì)計(jì)判斷和會(huì)計(jì)處理有偏差、信息披露不充分等問(wèn)題。本報(bào)告對(duì)典型實(shí)施問(wèn)題進(jìn)行了梳理，并根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定作出針對(duì)性分析和正確做法提示，旨在引導(dǎo)企業(yè)準(zhǔn)確把握和規(guī)范執(zhí)行準(zhǔn)則要求，進(jìn)一步提升準(zhǔn)則執(zhí)行效果。

 

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2024年度企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施情況分析報(bào)告.pdf

 

2024年度企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施情況分析報(bào)告

 

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的重要組成部分， 是企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理、生成會(huì)計(jì)信息的基本依據(jù)。企業(yè)會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則的有效實(shí)施，對(duì)于如實(shí)反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果、 優(yōu)化資源配置、維護(hù)市場(chǎng)秩序、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展具有重 要支撐保障作用。為落實(shí)《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》、《中 共中央辦公廳國(guó)務(wù)院辦公廳印發(fā)〈關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)財(cái)會(huì)監(jiān) 督工作的意見(jiàn)〉的通知》、 《國(guó)務(wù)院辦公廳關(guān)于進(jìn)一步規(guī)范 財(cái)務(wù)審計(jì)秩序促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)健康發(fā)展的意見(jiàn)》(國(guó)辦 發(fā)〔2021〕30號(hào))等有關(guān)要求，進(jìn)一步指導(dǎo)企業(yè)規(guī)范執(zhí)行會(huì) 計(jì)準(zhǔn)則，促進(jìn)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量持續(xù)提升，財(cái)政部在全國(guó)范圍內(nèi) 向各地財(cái)政廳(局)、財(cái)政部各地監(jiān)管局、各地注冊(cè)會(huì)計(jì)師 協(xié)會(huì)等單位全面征集2024年度準(zhǔn)則實(shí)施情況和問(wèn)題，組織 開(kāi)展上市公司2024年年報(bào)分析，并加強(qiáng)與有關(guān)監(jiān)管部門(mén)的 工作協(xié)同，持續(xù)收集2024年度監(jiān)管中發(fā)現(xiàn)的準(zhǔn)則實(shí)施問(wèn)題， 在此基礎(chǔ)上，組織專門(mén)力量全面匯總梳理企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施 情況和典型問(wèn)題，形成了本分析報(bào)告。
一、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施情況概述
總體來(lái)看，隨著準(zhǔn)則實(shí)施指導(dǎo)和監(jiān)管力度進(jìn)一步加強(qiáng)， 2024年企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在全國(guó)范圍內(nèi)得到平穩(wěn)實(shí)施，會(huì)計(jì)信息 質(zhì)量持續(xù)提升，有效發(fā)揮了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)健康發(fā)展的基礎(chǔ)性 作 用 。
衛(wèi)

(一)準(zhǔn)則實(shí)施主體范圍廣泛。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目前已在 我國(guó)上市公司、發(fā)債企業(yè)、金融機(jī)構(gòu)、國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)、 部分民營(yíng)企業(yè)等各類型企業(yè)中廣泛實(shí)施，已成為資本市場(chǎng)、 金融市場(chǎng)、國(guó)有經(jīng)濟(jì)、民營(yíng)經(jīng)濟(jì)等方面建設(shè)和發(fā)展的重要基 礎(chǔ)性制度，其廣泛實(shí)施為宏觀經(jīng)濟(jì)管理、微觀經(jīng)濟(jì)決策和市 場(chǎng)監(jiān)管提供了堅(jiān)實(shí)的會(huì)計(jì)信息支撐。
(二)準(zhǔn)則實(shí)施整體平穩(wěn)有序。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則總體實(shí)施 情況較為良好，收入、金融工具、租賃等近年來(lái)全面實(shí)施的 具體準(zhǔn)則執(zhí)行較為平穩(wěn)，實(shí)施中發(fā)現(xiàn)的普遍性、典型性問(wèn)題 多已通過(guò)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋、年報(bào)工作通知、實(shí)施問(wèn)答、應(yīng) 用案例等形式予以指導(dǎo)。截至2025年4月30日已披露2024 年年度財(cái)務(wù)報(bào)告的5405家上市公司中，96.43%的上市公司 被出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)。
(三)準(zhǔn)則國(guó)際趨同成效明顯。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái) 務(wù)報(bào)告會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、香港財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則等持續(xù)趨同。截至2025 年4月30日已披露2024年年度財(cái)務(wù)報(bào)告的151家A+H 股 上市公司中，60家直接采用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制 H 股財(cái)務(wù)報(bào) 表，較上年度增加3家。
二、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施問(wèn)題提示與分析
分析發(fā)現(xiàn)，在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則總體平穩(wěn)實(shí)施的同時(shí)，仍有 企業(yè)存在對(duì)準(zhǔn)則部分內(nèi)容的理解和掌握不到位、會(huì)計(jì)判斷和 會(huì)計(jì)處理有偏差、信息披露不充分等問(wèn)題。本報(bào)告以下內(nèi)容 對(duì)典型實(shí)施問(wèn)題進(jìn)行了梳理，并根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定作出針對(duì)性分

析和正確做法提示，旨在引導(dǎo)企業(yè)準(zhǔn)確把握和規(guī)范執(zhí)行準(zhǔn)則 要求，進(jìn)一步提升準(zhǔn)則執(zhí)行效果。
(一)長(zhǎng)期資產(chǎn)準(zhǔn)則相關(guān)實(shí)施問(wèn)題。
1.固定資產(chǎn)準(zhǔn)則相關(guān)實(shí)施問(wèn)題。
一是未將已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的在建工程及時(shí)轉(zhuǎn)為 固定資產(chǎn)。例如，有的企業(yè)的工程項(xiàng)目已建成并投入使用， 已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，僅以未辦理竣工決算手續(xù)為由，仍 將其作為在建工程核算，未及時(shí)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)并計(jì)提折舊。
根據(jù)固定資產(chǎn)準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，對(duì)于已達(dá)到預(yù)定可使用 狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確 定其成本，并計(jì)提折舊；待辦理竣工決算后，再按實(shí)際成本 調(diào)整原來(lái)的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。企 業(yè)應(yīng)恰當(dāng)評(píng)估在建工程是否已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，準(zhǔn)確判 斷將在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的時(shí)點(diǎn)。
二是固定資產(chǎn)的折舊計(jì)提不準(zhǔn)確。例如，有的企業(yè)對(duì)廠 房、辦公樓等固定資產(chǎn)長(zhǎng)期不計(jì)提折舊；有的企業(yè)設(shè)定的固 定資產(chǎn)折舊年限遠(yuǎn)高于資產(chǎn)正常使用壽命；有的企業(yè)隨意調(diào) 整固定資產(chǎn)的折舊年限。
根據(jù)固定資產(chǎn)準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)對(duì)所有固 定資產(chǎn)計(jì)提折舊。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益 的預(yù)期消耗方式等實(shí)際情況合理確定固定資產(chǎn)折舊方法、預(yù) 計(jì)凈殘值和使用壽命，除有確鑿證據(jù)表明經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期消 耗方式發(fā)生了重大變化，或者取得了新的信息、積累了更多

的經(jīng)驗(yàn)，能夠更準(zhǔn)確地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，否 則不得隨意變更。
三是固定資產(chǎn)核算存在簡(jiǎn)單錯(cuò)誤。例如，有的企業(yè)購(gòu)買(mǎi) 的機(jī)器設(shè)備符合固定資產(chǎn)的定義和確認(rèn)條件，但將相關(guān)支出 確認(rèn)為管理費(fèi)用；有的企業(yè)從小規(guī)模納稅人處購(gòu)入設(shè)備作為 固定資產(chǎn)，取得不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的增值稅普通發(fā)票，仍 以扣除進(jìn)項(xiàng)稅額后的金額作為固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值；有的企 業(yè)采用分期付款方式購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)，合同中規(guī)定的付款期限 較長(zhǎng)，超過(guò)了正常信用條件，該合同實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)， 但企業(yè)直接以各期付款額之和確定固定資產(chǎn)成本，而未以各 期付款額的現(xiàn)值之和為基礎(chǔ)確定。
2.無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則相關(guān)實(shí)施問(wèn)題。
一是土地使用權(quán)的會(huì)計(jì)處理不正確。 例如，有的非房地 產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)購(gòu)置土地使用權(quán)并將其用于自行建造生產(chǎn)經(jīng)營(yíng) 用房屋，將取得土地使用權(quán)發(fā)生的相關(guān)支出計(jì)入在建工程， 而未單獨(dú)作為無(wú)形資產(chǎn)核算。
根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)取得 的土地使用權(quán)通常應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，在將土地使用權(quán)用 于自行開(kāi)發(fā)建造廠房等地上建筑物時(shí)，相關(guān)的土地使用權(quán)與 建筑物應(yīng)當(dāng)分別進(jìn)行處理，土地使用權(quán)的賬面價(jià)值不與地上 建筑物合并計(jì)算其成本，而仍作為無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行核算。
二是研發(fā)支出歸集以及資本化時(shí)點(diǎn)不準(zhǔn)確。例如，有的 企業(yè)將非研發(fā)性質(zhì)的支出(如行政管理部門(mén)人員工資等)計(jì)

入研發(fā)費(fèi)用；有的企業(yè)對(duì)處于開(kāi)發(fā)階段的內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng) 目，人為調(diào)節(jié)研發(fā)支出資本化的開(kāi)始或結(jié)束時(shí)點(diǎn)，如在技術(shù) 方案未通過(guò)可行性驗(yàn)證的情況下，即認(rèn)定已滿足“技術(shù)可行 性”的資本化條件，將本應(yīng)費(fèi)用化的研發(fā)支出予以資本化。
根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確歸集研發(fā) 支出，正確區(qū)分內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的研究階段與開(kāi)發(fā)階段， 恰當(dāng)判斷開(kāi)發(fā)階段有關(guān)支出的資本化時(shí)點(diǎn)。企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi) 發(fā)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)階段的支出，同時(shí)滿足下列條件的，才能確認(rèn)為 無(wú)形資產(chǎn)：完成該無(wú)形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上 具有可行性；具有完成該無(wú)形資產(chǎn)并使用或出售的意圖；無(wú) 形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式，包括能夠證明運(yùn)用該無(wú)形資產(chǎn) 生產(chǎn)的產(chǎn)品存在市場(chǎng)或無(wú)形資產(chǎn)自身存在市場(chǎng)，無(wú)形資產(chǎn)將 在內(nèi)部使用的，應(yīng)當(dāng)證明其有用性；有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資 源和其他資源支持，以完成該無(wú)形資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)，并有能力使 用或出售該無(wú)形資產(chǎn)；歸屬于該無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)發(fā)階段的支出能 夠可靠地計(jì)量。
(二)非金融資產(chǎn)減值相關(guān)實(shí)施問(wèn)題。
1.存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理不正確。
例如，有的企業(yè)持有的產(chǎn)成品存貨因已過(guò)時(shí)或消費(fèi)者偏 好改變而基本失去市場(chǎng)需求，或者市場(chǎng)價(jià)格持續(xù)下跌且在可 預(yù)見(jiàn)的未來(lái)無(wú)回升希望，此時(shí)通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值已 明顯低于存貨成本，但企業(yè)未對(duì)其計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備；有的 企業(yè)為執(zhí)行銷(xiāo)售合同而持有一批存貨，在資產(chǎn)負(fù)債表日持有

存貨的數(shù)量多于銷(xiāo)售合同訂購(gòu)數(shù)量，且合同價(jià)格與一般銷(xiāo)售 價(jià)格之間存在明顯差異，但企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日未針對(duì)有銷(xiāo) 售合同約定和無(wú)銷(xiāo)售合同約定的存貨分別確定其可變現(xiàn)凈 值。
根據(jù)存貨準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日確 定存貨的可變現(xiàn)凈值，存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng) 計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。企業(yè)在確定存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí)，關(guān)鍵 問(wèn)題是確定估計(jì)售價(jià)，其中為執(zhí)行銷(xiāo)售合同或者勞務(wù)合同而 持有的存貨，其可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以合同價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)算；企 業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷(xiāo)售合同訂購(gòu)數(shù)量的，超出部分的存 貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以一般銷(xiāo)售價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)算。
2.未按資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行減值測(cè)試并計(jì)提減值準(zhǔn) 備。
例如，有的企業(yè)未對(duì)長(zhǎng)期閑置的生產(chǎn)設(shè)備、長(zhǎng)期停工的 在建工程等存在減值跡象的長(zhǎng)期資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試；有的企 業(yè)的聯(lián)營(yíng)企業(yè)存在長(zhǎng)期虧損、凈資產(chǎn)為負(fù)數(shù)、估值持續(xù)下降 等情況，該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值已顯著高于享有被投 資單位所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額，但企業(yè)未對(duì)相關(guān)長(zhǎng)期股 權(quán)投資進(jìn)行減值測(cè)試；有的企業(yè)持有的固定資產(chǎn)連續(xù)多年存 在減值跡象，但企業(yè)從未對(duì)其進(jìn)行減值測(cè)試并計(jì)提減值準(zhǔn) 備，導(dǎo)致在處置時(shí)確認(rèn)大額固定資產(chǎn)處置損失。
根據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表 日結(jié)合外部信息來(lái)源和內(nèi)部信息來(lái)源兩方面，判斷有關(guān)資產(chǎn)

是否存在可能發(fā)生減值的跡象，如果存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng) 在資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行減值測(cè)試，估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額。如 果減值測(cè)試表明資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值，企業(yè)應(yīng) 當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為 資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn) 備。
3.與商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的認(rèn)定或商譽(yù)的 重新分?jǐn)偛磺‘?dāng)。
例如，有的企業(yè)同時(shí)收購(gòu)兩家從事不同業(yè)務(wù)、屬于不同 經(jīng)營(yíng)分部的子公司，企業(yè)將這兩家子公司認(rèn)定為一個(gè)與商譽(yù) 相關(guān)的資產(chǎn)組組合，并在購(gòu)買(mǎi)日合并計(jì)算收購(gòu)兩家子公司形 成的商譽(yù)，將商譽(yù)全部分?jǐn)傊猎摯笥诮?jīng)營(yíng)分部的資產(chǎn)組組 合，后續(xù)在此基礎(chǔ)上對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試；有的企業(yè)在不同 年度先后收購(gòu)兩家位于不同國(guó)家的子公司，在完成對(duì)新子公 司的收購(gòu)后，兩家子公司分別屬于不同的經(jīng)營(yíng)分部，財(cái)務(wù)、 經(jīng)營(yíng)管理及資產(chǎn)組產(chǎn)生現(xiàn)金流量的方式相互獨(dú)立，也無(wú)其他 證據(jù)表明企業(yè)因重組等原因改變了其報(bào)告結(jié)構(gòu)，企業(yè)僅以新 收購(gòu)子公司能從原收購(gòu)子公司的協(xié)同效應(yīng)中受益為由，將原 收購(gòu)子公司產(chǎn)生的商譽(yù)在原資產(chǎn)組及新收購(gòu)子公司構(gòu)成的 資產(chǎn)組組合中重新分?jǐn)偂?br /> 根據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，因企業(yè)合并形成的商 譽(yù)，應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè) 試，相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)是能夠從企業(yè)合并的

協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，且不應(yīng)當(dāng)大于按 照分部報(bào)告準(zhǔn)則、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》第八項(xiàng)等規(guī) 定所確定的經(jīng)營(yíng)分部。因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價(jià)值， 應(yīng)當(dāng)自購(gòu)買(mǎi)日起按照合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組或者 資產(chǎn)組組合，相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合一經(jīng)確定不得隨意 變更，除非企業(yè)因重組等原因改變了其報(bào)告結(jié)構(gòu)，從而影響 到已分?jǐn)偵套u(yù)的一個(gè)或者若干個(gè)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合構(gòu) 成的，才能按照合理的方法，將商譽(yù)重新分?jǐn)傊潦苡绊懙馁Y 產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合。
4.資產(chǎn)組減值損失的分?jǐn)偡椒ú徽_。
例如，有的企業(yè)在對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試 時(shí)，將計(jì)算得出的資產(chǎn)組減值損失抵減分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的商 譽(yù)全部賬面價(jià)值后仍有余額，企業(yè)將剩余減值損失按照資產(chǎn) 組內(nèi)除商譽(yù)之外其他各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值(而非賬面價(jià)值) 所占比重進(jìn)行分?jǐn)偅幢壤譁p其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值， 且未考慮抵減后各資產(chǎn)的賬面價(jià)值是否不低于各單項(xiàng)資產(chǎn) 的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額、預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn) 值和零三者之中的最高者，導(dǎo)致資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他 各項(xiàng)資產(chǎn)確認(rèn)的減值損失不準(zhǔn)確。
根據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，包含商譽(yù)的相關(guān)資產(chǎn)組 或者資產(chǎn)組組合存在減值損失的，減值損失金額應(yīng)當(dāng)先抵減 分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽(yù)的賬面價(jià)值，再根據(jù)資 產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面

價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。以上 資產(chǎn)賬面價(jià)值的抵減，應(yīng)當(dāng)作為各單項(xiàng)資產(chǎn)(包括商譽(yù))的 減值損失處理，計(jì)入當(dāng)期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值 不得低于下列三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置 費(fèi)用后的凈額(如可確定的)、該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的 現(xiàn)值(如可確定的)和零。因此而導(dǎo)致的未能分?jǐn)偟臏p值損 失金額，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中其他各項(xiàng)資 產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重進(jìn)行分?jǐn)偂?br /> (三)金融工具準(zhǔn)則相關(guān)實(shí)施問(wèn)題。
1.金融資產(chǎn)分類和重分類不正確。
一是特殊金融工具投資的分類不恰當(dāng)。例如，有的企業(yè) 將其持有的對(duì)不滿足權(quán)益工具定義的結(jié)構(gòu)化主體(如屬于有 限壽命工具的封閉式基金、理財(cái)產(chǎn)品、合伙企業(yè)等)的投資， 指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融 資 產(chǎn) 。
根據(jù)金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，初始確認(rèn)時(shí)，
企業(yè)可以將非交易性權(quán)益工具投資指定為以公允價(jià)值計(jì)量 且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，此處的“權(quán)益工具” 應(yīng)當(dāng)滿足金融工具列報(bào)準(zhǔn)則關(guān)于權(quán)益工具的定義。上述情形 中的有限壽命特殊金融工具包含交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn) 給其他方的合同義務(wù)，不符合權(quán)益工具的定義。 此，企業(yè) 持有的此類特殊金融工具投資不符合指定為以公允價(jià)值計(jì) 量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的條件。

二是對(duì)金融資產(chǎn)重分類原則把握不準(zhǔn)確。例如，有的企 業(yè)在對(duì)以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)的業(yè)務(wù)模式下持有的應(yīng) 收票據(jù)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)，僅簡(jiǎn)單根據(jù)當(dāng)期發(fā)生金額重大的應(yīng) 收票據(jù)貼現(xiàn)、背書(shū)等情況即對(duì)在前述業(yè)務(wù)模式下持有的剩余 應(yīng)收票據(jù)進(jìn)行重分類。
根據(jù)金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，金融資產(chǎn)的分 類一經(jīng)確定，不得隨意變更，僅在企業(yè)改變其管理金融資產(chǎn) 的業(yè)務(wù)模式時(shí)，應(yīng)按照準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)所有受影響的相關(guān)金融資 產(chǎn)進(jìn)行重分類。企業(yè)管理金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)模式的變更對(duì)企業(yè)的 經(jīng)營(yíng)具有重大影響，須由企業(yè)的高級(jí)管理層進(jìn)行決策，并能 夠向外部各方證實(shí)。因此，企業(yè)不應(yīng)僅因當(dāng)期發(fā)生金額重大 的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)、背書(shū)即對(duì)原業(yè)務(wù)模式下持有的剩余應(yīng)收票 據(jù)進(jìn)行重分類，但企業(yè)在評(píng)估應(yīng)收票據(jù)的業(yè)務(wù)模式時(shí)，應(yīng)當(dāng) 考慮此前貼現(xiàn)、背書(shū)等相關(guān)情況。
2.金融工具預(yù)期信用損失準(zhǔn)備計(jì)提不正確。
一是未及時(shí)、足額計(jì)提預(yù)期信用損失準(zhǔn)備。 例如，有的 企業(yè)對(duì)預(yù)計(jì)無(wú)法全額收回、存在減值風(fēng)險(xiǎn)的長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)收 款項(xiàng)，未及時(shí)、足額計(jì)提預(yù)期信用損失準(zhǔn)備；有的企業(yè)僅因 欠款方為關(guān)聯(lián)方或以信用風(fēng)險(xiǎn)較低為由，未對(duì)相關(guān)應(yīng)收款項(xiàng) 進(jìn)行減值會(huì)計(jì)處理并確認(rèn)損失準(zhǔn)備；有的企業(yè)未遵循預(yù)期信 用損失法的相關(guān)要求，對(duì)應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款等金融資產(chǎn) 仍采用已發(fā)生損失法，或在未考慮歷史經(jīng)驗(yàn)和前瞻性信息的 情況下簡(jiǎn)單按照賬齡采用固定比例計(jì)提損失準(zhǔn)備；有的企業(yè)

在缺乏合理且有依據(jù)的信息的情況下，不恰當(dāng)?shù)刈兏A(yù)期信 用損失模型相關(guān)假設(shè)或參數(shù)，導(dǎo)致?lián)p失準(zhǔn)備計(jì)提不正確。
根據(jù)金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以預(yù) 期信用損失為基礎(chǔ)，對(duì)分類為以攤余成本計(jì)量和以公允價(jià)值 計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)、租賃應(yīng)收款、 合同資產(chǎn)等進(jìn)行減值會(huì)計(jì)處理并確認(rèn)損失準(zhǔn)備；企業(yè)應(yīng)當(dāng)在 每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日評(píng)估相關(guān)金融工具的信用風(fēng)險(xiǎn)自初始確 認(rèn)后是否顯著增加，并按照信用風(fēng)險(xiǎn)自初始確認(rèn)后已顯著增 加或未顯著增加的情形分別計(jì)量其損失準(zhǔn)備、確認(rèn)預(yù)期信用 損失及其變動(dòng)；企業(yè)計(jì)量預(yù)期信用損失的方法應(yīng)當(dāng)反映在資 產(chǎn)負(fù)債表日無(wú)須付出不必要的額外成本或努力即可獲得的 有關(guān)過(guò)去事項(xiàng)、當(dāng)前狀況以及未來(lái)經(jīng)濟(jì)狀況預(yù)測(cè)的合理且有 依據(jù)的信息。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)應(yīng)收賬款、 其他應(yīng)收款等及時(shí)、足額地計(jì)提預(yù)期信用損失準(zhǔn)備，對(duì)預(yù)期 信用損失模型相關(guān)假設(shè)和參數(shù)的調(diào)整應(yīng)當(dāng)以合理且有依據(jù) 的信息為基礎(chǔ)。
二是未恰當(dāng)按照信用風(fēng)險(xiǎn)特征劃分組合并以此為基礎(chǔ) 計(jì)提預(yù)期信用損失準(zhǔn)備。例如，有的企業(yè)未對(duì)應(yīng)收賬款合理 劃分組合，而將所有應(yīng)收賬款作為一個(gè)組合并以賬齡為基礎(chǔ) 計(jì)提預(yù)期信用損失準(zhǔn)備，未充分考慮客戶的類型、所處行業(yè)、 信用風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)、歷史回款情況等信息，判斷客戶是否具有共 同的信用風(fēng)險(xiǎn)特征；有的企業(yè)僅將金額重大、已發(fā)生信用減 值作為應(yīng)收款項(xiàng)壞賬準(zhǔn)備單項(xiàng)計(jì)提的標(biāo)準(zhǔn)，未充分識(shí)別出組

合中與其他客戶存在顯著不同信用風(fēng)險(xiǎn)特征而需單獨(dú)考慮 預(yù)期信用損失的應(yīng)收款項(xiàng)。
根據(jù)金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企業(yè)在組合基 礎(chǔ)上對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行信用風(fēng)險(xiǎn)變化評(píng)估，應(yīng)當(dāng)以共同風(fēng)險(xiǎn)特 征為依據(jù)，并持續(xù)關(guān)注客戶信用風(fēng)險(xiǎn)特征的變化，而不僅限 于評(píng)估應(yīng)收款項(xiàng)的金額是否重大或者是否已發(fā)生信用減值。 若某一客戶信用風(fēng)險(xiǎn)特征與組合中其他客戶顯著不同，或該 客戶信用風(fēng)險(xiǎn)特征發(fā)生顯著變化，企業(yè)不應(yīng)繼續(xù)將應(yīng)收該客 戶款項(xiàng)納入原組合計(jì)提損失準(zhǔn)備。
三是未正確應(yīng)用預(yù)期信用損失計(jì)量的簡(jiǎn)化處理方法。例 如，有的企業(yè)對(duì)其他應(yīng)收款采用了始終按照整個(gè)存續(xù)期內(nèi)預(yù) 期信用損失的金額計(jì)量損失準(zhǔn)備的簡(jiǎn)化處理方法；有的企業(yè) 未對(duì)不包含重大融資成分的全部應(yīng)收賬款采用簡(jiǎn)化處理方 法，而僅對(duì)單項(xiàng)金額重大并單獨(dú)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的應(yīng)收賬款采 用簡(jiǎn)化處理方法。
根據(jù)金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，對(duì)于由收入準(zhǔn) 則規(guī)范的交易形成的應(yīng)收款項(xiàng)和合同資產(chǎn)，其未包含重大融 資成分或企業(yè)根據(jù)收入準(zhǔn)則的規(guī)定不考慮不超過(guò)一年的合 同中的融資成分的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)始終按照整個(gè)存續(xù)期內(nèi)預(yù)期信 用損失的金額計(jì)量其損失準(zhǔn)備；對(duì)于包含重大融資成分的應(yīng) 收款項(xiàng)、合同資產(chǎn)和租賃應(yīng)收款，企業(yè)可選擇采用簡(jiǎn)化處理 方法計(jì)量其損失準(zhǔn)備。其他應(yīng)收款不可適用簡(jiǎn)化處理方法。
3.權(quán)益工具投資的公允價(jià)值計(jì)量不正確。

例如，有的企業(yè)以無(wú)相關(guān)活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值信息無(wú)法 準(zhǔn)確獲取等為由，未按照相關(guān)規(guī)定評(píng)估權(quán)益工具投資的公允 價(jià)值；有的企業(yè)持有某項(xiàng)權(quán)益工具投資，在本年度追加投資 (追加投資后對(duì)被投資方仍不具有控制、共同控制或重大影 響)的交易價(jià)格與前期取得投資時(shí)的交易價(jià)格存在較大差異 的情況下，在本年度資產(chǎn)負(fù)債表日評(píng)估該項(xiàng)權(quán)益工具投資的 公允價(jià)值時(shí)未考慮最新交易價(jià)格的影響。
根據(jù)金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企業(yè)對(duì)權(quán)益工 具投資應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量，僅在有限情況下，如用以確定 公允價(jià)值的近期信息不足，或者公允價(jià)值的可能估計(jì)金額分 布范圍很廣，而成本代表了該范圍內(nèi)對(duì)公允價(jià)值的最佳估計(jì) 的，該成本可代表其在該分布范圍內(nèi)對(duì)公允價(jià)值的恰當(dāng)估 計(jì)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)利用初始確認(rèn)日后可獲得的關(guān)于被投資方業(yè)績(jī) 和經(jīng)營(yíng)的所有信息，判斷成本能否代表公允價(jià)值。當(dāng)成本不 能代表公允價(jià)值的最佳估計(jì)時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)其公允價(jià)值進(jìn)行 估值。權(quán)益工具投資存在報(bào)價(jià)的，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)將成本作為對(duì) 其公允價(jià)值的最佳估計(jì)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則規(guī)定，恰當(dāng)確定 權(quán)益工具投資的公允價(jià)值。
4.未正確核算以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)。
例如，有的典當(dāng)企業(yè)對(duì)分類為以攤余成本計(jì)量的發(fā)放當(dāng) 金，按合同利率計(jì)提利息收入并將收取的綜合費(fèi)用一次性計(jì) 入當(dāng)期收入；有的企業(yè)持有以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)，但 未將其基于實(shí)際利率法計(jì)提的利息納入金融資產(chǎn)的賬面余

額，而是單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收利息。
根據(jù)金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，金融資產(chǎn)的攤 余成本應(yīng)當(dāng)以該金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額經(jīng)扣除已償還的 本金、加上或減去采用實(shí)際利率法形成的累計(jì)攤銷(xiāo)額并扣除 累計(jì)計(jì)提的損失準(zhǔn)備的結(jié)果確定；企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際利率法 確認(rèn)利息收入。對(duì)于以攤余成本計(jì)量的發(fā)放當(dāng)金，典當(dāng)企業(yè) 應(yīng)當(dāng)將屬于利息性質(zhì)的綜合費(fèi)用計(jì)入發(fā)放當(dāng)金的初始確認(rèn) 金額，作為計(jì)算實(shí)際利率的組成部分。企業(yè)基于實(shí)際利率法 計(jì)算的金融工具的利息應(yīng)包含在相應(yīng)金融工具的賬面余額 中 ， “應(yīng)收利息”科目?jī)H反映相關(guān)金融工具已到期可收取但 于資產(chǎn)負(fù)債表日尚未收到的利息。
5.未恰當(dāng)計(jì)量非同一控制下企業(yè)合并中的或有對(duì)價(jià)構(gòu)成 的金融資產(chǎn)。
例如，有的企業(yè)在非同一控制下的企業(yè)合并中，以向被 購(gòu)買(mǎi)方原股東增發(fā)自身股份為對(duì)價(jià)收購(gòu)被購(gòu)買(mǎi)方，被購(gòu)買(mǎi)方 原股東承諾若被購(gòu)買(mǎi)方的業(yè)績(jī)低于承諾水平，將向企業(yè)返還 最高不超過(guò)一定比例的上述增發(fā)股份，具體比例根據(jù)被購(gòu)買(mǎi) 方的業(yè)績(jī)情況確定，該或有對(duì)價(jià)構(gòu)成企業(yè)的一項(xiàng)金融資產(chǎn)。 企業(yè)將前述金融資產(chǎn)分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入 當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，并按照約定的最高股份返還比例及對(duì) 應(yīng)的注冊(cè)資本金確定其公允價(jià)值。
根據(jù)金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企業(yè)在非同一

控制下的企業(yè)合并中確認(rèn)的或有對(duì)價(jià)構(gòu)成金融資產(chǎn)的，該金 融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益 的金融資產(chǎn)，并應(yīng)當(dāng)根據(jù)公允價(jià)值計(jì)量準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，合 理確定相關(guān)金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。在上述情形中，企業(yè)應(yīng)當(dāng) 綜合考慮被購(gòu)買(mǎi)方的預(yù)計(jì)業(yè)績(jī)表現(xiàn)、可能返還的股份比例及 股份的公允價(jià)值等因素，合理確定或有對(duì)價(jià)相關(guān)金融資產(chǎn)的 公允價(jià)值。
6.金融資產(chǎn)的終止確認(rèn)不恰當(dāng)。
例如，有的企業(yè)與保理商簽訂應(yīng)收賬款保理合同，合同 中包含“信用風(fēng)險(xiǎn)”等條款導(dǎo)致受讓方實(shí)質(zhì)上享有追索權(quán)， 而企業(yè)僅憑相關(guān)應(yīng)收賬款的所有權(quán)在合同形式上已轉(zhuǎn)移即 將其終止確認(rèn)；有的企業(yè)在判斷背書(shū)或貼現(xiàn)的匯票能否終止 確認(rèn)時(shí)，未按規(guī)定考慮相關(guān)銀行承兌匯票和商業(yè)承兌匯票的 信用風(fēng)險(xiǎn)、延期付款風(fēng)險(xiǎn)等因素；有的擔(dān)保公司向關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn) 讓?xiě)?yīng)收代償款，債權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議約定了受讓方有權(quán)解除協(xié)議并 向轉(zhuǎn)讓方追償?shù)娜舾膳c債務(wù)人信用風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的“重大事項(xiàng)”, 可認(rèn)定擔(dān)保公司保留了該應(yīng)收代償款所有權(quán)上幾乎所有風(fēng) 險(xiǎn)和報(bào)酬，而擔(dān)保公司仍將其終止確認(rèn)。
根據(jù)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企業(yè)在發(fā)生金融資 產(chǎn)轉(zhuǎn)移時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)相關(guān)合同的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而非僅以合同形 式，評(píng)估其保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的程度并分 別下列情形處理：企業(yè)轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng) 險(xiǎn)和報(bào)酬的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)，并將轉(zhuǎn)移中產(chǎn)生或

保留的權(quán)利和義務(wù)單獨(dú)確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債；企業(yè)保留了金融 資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認(rèn)該金融 資產(chǎn)；企業(yè)既沒(méi)有轉(zhuǎn)移也沒(méi)有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所 有風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步判斷其是否保留了對(duì)金融資產(chǎn) 的控制(未保留控制的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)；保留了 控制的，應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入程度繼續(xù)確認(rèn)有關(guān)金融資產(chǎn)并 相應(yīng)確認(rèn)相關(guān)負(fù)債)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則規(guī)定，根據(jù)相關(guān)合 同的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，而非僅以其合同形式，綜合判斷應(yīng)收賬款保 理等金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是否滿足終止確認(rèn)的條件。
7.金融負(fù)債和權(quán)益工具的區(qū)分不正確。
一是永續(xù)債分類不正確。 例如，有的企業(yè)在發(fā)行永續(xù)債 時(shí)約定了觸發(fā)永續(xù)債到期的條款(其中包括發(fā)行企業(yè)無(wú)法單 方面避免且不屬于“幾乎不具有可能性”的情形),一旦發(fā)生 前述條款約定的情形，企業(yè)將被要求立即償還永續(xù)債本息， 即不能無(wú)條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)， 但企業(yè)仍將其列報(bào)為權(quán)益工具。
根據(jù)金融工具列報(bào)準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)所發(fā) 行金融工具的合同條款及其所反映的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而非僅以法 律形式，結(jié)合金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具的定義，在初 始確認(rèn)時(shí)將該金融工具或其組成部分分類為金融資產(chǎn)、金融 負(fù)債或權(quán)益工具；企業(yè)不能無(wú)條件地避免以交付現(xiàn)金或其他 金融資產(chǎn)來(lái)履行一項(xiàng)合同義務(wù)的，該合同義務(wù)符合金融負(fù)債 的定義。在上述情形中，企業(yè)發(fā)行的永續(xù)債約定的觸發(fā)永續(xù)

債到期的條款使其不能無(wú)條件地避免交付現(xiàn)金或其他金融 資產(chǎn)的合同義務(wù)，企業(yè)應(yīng)將該永續(xù)債確認(rèn)為金融負(fù)債。
二是合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面金融負(fù)債和權(quán)益工具區(qū)分不正 確 。例如，有的企業(yè)承擔(dān)了在子公司業(yè)績(jī)未達(dá)預(yù)期時(shí)以現(xiàn)金 回購(gòu)子公司其他投資者所持子公司股權(quán)的義務(wù)，但未在合并 財(cái)務(wù)報(bào)表中將其承擔(dān)的股權(quán)回購(gòu)義務(wù)確認(rèn)為金融負(fù)債。
根據(jù)金融工具列報(bào)準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中 對(duì)金融工具進(jìn)行分類時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)集團(tuán)成員和金融 工具的持有方之間達(dá)成的所有條款和條件，將企業(yè)集團(tuán)作為 一個(gè)整體判斷其是否因該金融工具承擔(dān)了交付現(xiàn)金、其他金 融資產(chǎn)或以其他導(dǎo)致該工具成為金融負(fù)債的方式進(jìn)行結(jié)算 的義務(wù)。在上述情形中，企業(yè)集團(tuán)作為一個(gè)整體承擔(dān)了以現(xiàn) 金回購(gòu)其子公司其他投資者所持子公司股權(quán)的義務(wù)，應(yīng)在合 并財(cái)務(wù)報(bào)表中將其確認(rèn)為金融負(fù)債。
(四)長(zhǎng)期股權(quán)投資、企業(yè)合并及合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則相 關(guān)實(shí)施問(wèn)題。
1.長(zhǎng)期股權(quán)投資的分類或分類轉(zhuǎn)換不正確。
一是對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資與金融資產(chǎn)的分類判斷不正確。 例如，有的企業(yè)(不屬于風(fēng)險(xiǎn)投資機(jī)構(gòu)、共同基金、信托 公司或包括投連險(xiǎn)基金在內(nèi)的類似主體)直接持有被投資 單位20%以上50%以下股權(quán)，其關(guān)鍵管理人員在被投資單 位擔(dān)任董事，且無(wú)其他事實(shí)或情況表明無(wú)法對(duì)被投資單位 施加重大影響，但企業(yè)未將該權(quán)益性投資作為長(zhǎng)期股權(quán)投

資核算，而是將其指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其 他綜合收益的金融資產(chǎn)，且未披露相關(guān)判斷和假設(shè)；有的 企業(yè)將持有的對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制、重大 影響的權(quán)益性投資確認(rèn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資，而未按照金融工 具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則進(jìn)行核算。
根據(jù)長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，長(zhǎng)期股權(quán)投資是 指投資方對(duì)被投資單位實(shí)施控制、重大影響的權(quán)益性投資， 以及對(duì)其合營(yíng)企業(yè)的權(quán)益性投資。企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合考慮所有 相關(guān)事實(shí)和情況，根據(jù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則中關(guān)于控制的規(guī) 定、合營(yíng)安排準(zhǔn)則中關(guān)于合營(yíng)企業(yè)的規(guī)定、長(zhǎng)期股權(quán)投資 準(zhǔn)則中關(guān)于重大影響的規(guī)定等有關(guān)要求，恰當(dāng)判斷對(duì)被投 資單位的權(quán)益性投資是否屬于長(zhǎng)期股權(quán)投資，如不屬于則 應(yīng)當(dāng)按照金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
二是對(duì)重大影響判斷的變更不恰當(dāng)。例如，有的企業(yè) 持有被投資單位約6%股權(quán)，以前年度一直將該投資指定 為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn) 核算，在被投資單位的股權(quán)結(jié)構(gòu)、議事決策機(jī)制、關(guān)鍵管 理人員、董事會(huì)成員以及投資方直接及間接持股比例等事 項(xiàng)均未發(fā)生變化的情況下，企業(yè)于2024年判斷對(duì)被投資 單位具有重大影響，將該投資轉(zhuǎn)換為長(zhǎng)期股權(quán)投資核算， 且未披露對(duì)重大影響的判斷發(fā)生變更的有關(guān)情況。
根據(jù)長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合考 慮所有事實(shí)和情況，正確判斷對(duì)被投資單位是否具有重大

影響，并審慎處理對(duì)重大影響判斷的變更，只有在取得確 鑿證據(jù)表明投資方對(duì)被投資單位由不具有重大影響變更為 具有重大影響(或者由具有重大影響變更為不具有重大影 響)的情況下，才應(yīng)當(dāng)判斷發(fā)生該變更。
2.企業(yè)合并中未充分辨認(rèn)被購(gòu)買(mǎi)方的無(wú)形資產(chǎn)。
例如，有的企業(yè)發(fā)生非同一控制下的控股合并交易，被 購(gòu)買(mǎi)方擁有可有效提升購(gòu)買(mǎi)方市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力的專有技術(shù)，該專 有技術(shù)此前未在被購(gòu)買(mǎi)方的財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。盡 管該專有技術(shù)符合無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則中對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的界定，且 其在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，但企業(yè)仍未將其在購(gòu) 買(mǎi)日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。由于企業(yè)在該交易 中付出的合并成本遠(yuǎn)大于其識(shí)別出的被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資 產(chǎn)(即未包含該專有技術(shù))的公允價(jià)值份額，導(dǎo)致初始確認(rèn) 的商譽(yù)金額過(guò)高。
根據(jù)企業(yè)合并準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，非同一控制下的企業(yè)合 并中，購(gòu)買(mǎi)方在對(duì)企業(yè)合并中取得的被購(gòu)買(mǎi)方資產(chǎn)進(jìn)行初始 確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方擁有的但在其財(cái)務(wù)報(bào)表中未確認(rèn)的 無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行充分辨認(rèn)和合理判斷，如果符合無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則 中對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的界定且其在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值能夠可靠 計(jì)量，則購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)將該無(wú)形資產(chǎn)單獨(dú)予以確認(rèn)。視合并方 式的不同，有關(guān)無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)分別在合并財(cái)務(wù)報(bào)表或個(gè)別財(cái) 務(wù)報(bào)表中確認(rèn)，對(duì)于上述情形中的非同一控制下的控股合 并，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將辨認(rèn)出的無(wú)形資產(chǎn)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中予以單

獨(dú)確認(rèn)。如果未充分辨認(rèn)被購(gòu)買(mǎi)方此前未在其財(cái)務(wù)報(bào)表中確 認(rèn)的無(wú)形資產(chǎn)，不僅會(huì)影響相關(guān)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)及商譽(yù)的初始 確認(rèn)和后續(xù)計(jì)量，也可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表使用者較難理解該項(xiàng) 企業(yè)合并的交易目的和相關(guān)影響。
3.分步實(shí)現(xiàn)的非同一控制下企業(yè)合并中合并成本的確定 不正確。
例如，有的企業(yè)通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下的 企業(yè)合并(不屬于“一攬子交易”),對(duì)于購(gòu)買(mǎi)日之前持有的 被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中直接按照原賬面價(jià)值計(jì) 量，未按照該股權(quán)在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量。
根據(jù)企業(yè)合并準(zhǔn)則、合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企 業(yè)對(duì)于通過(guò)多次交易分步實(shí)現(xiàn)的非同一控制下的企業(yè)合并， 在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)當(dāng)對(duì)購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股 權(quán)按照該股權(quán)在購(gòu)買(mǎi)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，并將其作 為合并成本的組成部分。
4.對(duì)控制及合并范圍的判斷不恰當(dāng)。
例如，有的企業(yè)對(duì)被投資單位持有的表決權(quán)比例遠(yuǎn)低于 50%(有的甚至低于20%),在無(wú)其他證據(jù)證明存在控制的 情況下，僅以是被投資單位的第一大股東為由，即判斷對(duì)其 形成控制，而未綜合分析是否滿足控制的定義，判斷依據(jù)不 充分。有的企業(yè)的子公司被法院裁定破產(chǎn)重整，法院指定第 三方律師事務(wù)所為破產(chǎn)管理人，并批準(zhǔn)子公司可以在破產(chǎn)管 理人的監(jiān)督下自行管理財(cái)產(chǎn)和營(yíng)業(yè)事務(wù)，子公司在破產(chǎn)重整

期間仍維持原有的營(yíng)業(yè)事務(wù)，對(duì)營(yíng)業(yè)事務(wù)的決策機(jī)制未發(fā)生 改變。預(yù)計(jì)子公司很可能完成重整，并在重整完成后繼續(xù)營(yíng) 業(yè)。企業(yè)僅以子公司進(jìn)入破產(chǎn)重整程序、法院已指定破產(chǎn)管 理人為由，在子公司進(jìn)入破產(chǎn)重整階段初期即判斷對(duì)子公司 喪失控制權(quán)，不再將子公司納入合并范圍。
根據(jù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合 并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定，控制是指投資方擁有對(duì) 被投資方的權(quán)力，通過(guò)參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變 回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在綜合考慮所有相關(guān)事實(shí)和情況的基礎(chǔ)上判斷是 否控制被投資方，而不能僅依據(jù)個(gè)別事實(shí)和情況進(jìn)行判斷。 上述第一種情形中，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)僅以自身是第一大股東為依 據(jù)，未根據(jù)控制的定義綜合判斷，即認(rèn)為對(duì)被投資單位具有 控制。上述第二種情形中，根據(jù)控制的定義進(jìn)行分析：子公 司可以在破產(chǎn)管理人的監(jiān)督下自行管理財(cái)產(chǎn)和營(yíng)業(yè)事務(wù)，且 預(yù)期重整完成后將繼續(xù)營(yíng)業(yè)，此時(shí)法院指定破產(chǎn)管理人行使 的監(jiān)督權(quán)僅為保護(hù)性權(quán)利，子公司的日常經(jīng)營(yíng)和決策機(jī)制未 發(fā)生改變，企業(yè)對(duì)子公司的權(quán)力只是在破產(chǎn)重整期間受到了 一定范圍的暫時(shí)性限制，未改變其擁有的實(shí)質(zhì)性權(quán)利，企業(yè) 仍然擁有對(duì)子公司的權(quán)力；企業(yè)在子公司破產(chǎn)重整期間請(qǐng)求 獲得投資收益分配的限制僅僅是暫時(shí)性的，子公司很可能完 成重整并在重整完成后繼續(xù)營(yíng)業(yè)，因此完成破產(chǎn)重整之后企 業(yè)仍享有子公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和股權(quán)價(jià)值變動(dòng)等可變回報(bào)，包

括享有子公司破產(chǎn)重整期間的經(jīng)營(yíng)所得及相關(guān)股權(quán)價(jià)值變 動(dòng)等，且無(wú)法排除企業(yè)在子公司破產(chǎn)重整期間獲得除股利以 外的其他可變回報(bào)的可能性，可見(jiàn)企業(yè)享有子公司可變回報(bào) 的實(shí)質(zhì)未發(fā)生改變；在法院終止重整程序之前，子公司自行 管理財(cái)產(chǎn)和營(yíng)業(yè)事務(wù)的情況下，子公司的相關(guān)活動(dòng)和決策機(jī) 制未發(fā)生實(shí)質(zhì)性改變，企業(yè)仍能以主要責(zé)任人身份運(yùn)用對(duì)子 公司的權(quán)力并影響其可變回報(bào)。因此，該情形下企業(yè)仍可以 控制子公司，僅以子公司進(jìn)入破產(chǎn)重整程序、法院已指定破 產(chǎn)管理人為由，即判斷對(duì)子公司喪失控制權(quán)不恰當(dāng)。實(shí)務(wù)中， 企業(yè)開(kāi)展破產(chǎn)重組的具體情形和所處階段各有不同，投資方 對(duì)破產(chǎn)重組的子公司是否擁有控制權(quán)，應(yīng)當(dāng)綜合考慮所有相 關(guān)事實(shí)和情況，按照控制的定義進(jìn)行具體判斷。
5.在不喪失控制權(quán)的情況下部分處置子公司股權(quán)的會(huì)計(jì) 處理不正確。
例如，有的企業(yè)原持有子公司80%股權(quán)并擁有對(duì)該子公 司的控制權(quán)，為優(yōu)化資金配置結(jié)構(gòu)，企業(yè)將其持有的10%股 權(quán)轉(zhuǎn)讓給外部投資公司，該股權(quán)轉(zhuǎn)讓未導(dǎo)致企業(yè)對(duì)該子公司 喪失控制權(quán)，但企業(yè)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中將轉(zhuǎn)讓股權(quán)的收益全 額計(jì)入當(dāng)期投資收益。
根據(jù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，母公司在不喪失控 制權(quán)的情況下部分處置對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在合并財(cái) 務(wù)報(bào)表層面，處置價(jià)款與處置長(zhǎng)期股權(quán)投資相對(duì)應(yīng)享有子公 司自購(gòu)買(mǎi)日或合并日開(kāi)始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額之間的差

額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià));若資本公 積余額不足以沖減該差額，則進(jìn)一步調(diào)整留存收益。
(五)收入準(zhǔn)則相關(guān)實(shí)施問(wèn)題。
1.收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)不恰當(dāng)。
有的企業(yè)未恰當(dāng)判斷商品控制權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)點(diǎn)，存在提前或 延遲確認(rèn)收入的情況。例如，有的企業(yè)在僅收到客戶訂單但 尚未發(fā)貨、商品控制權(quán)尚未轉(zhuǎn)移的情況下，提前確認(rèn)收入； 有的企業(yè)向客戶銷(xiāo)售商品，相關(guān)商品的控制權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移給客 戶，但企業(yè)僅以未結(jié)算價(jià)款為由未及時(shí)確認(rèn)收入，而是在后 續(xù)實(shí)際結(jié)算時(shí)確認(rèn)收入。
根據(jù)收入準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的 履約義務(wù)，即在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入。企業(yè) 應(yīng)當(dāng)根據(jù)合同條款和業(yè)務(wù)實(shí)際情況，按照收入準(zhǔn)則規(guī)定并結(jié) 合商品控制權(quán)轉(zhuǎn)移的有關(guān)跡象，恰當(dāng)判斷商品控制權(quán)轉(zhuǎn)移的 時(shí)點(diǎn)，并在此基礎(chǔ)上確認(rèn)收入。
2.主要責(zé)任人與代理人的區(qū)分不正確。
有的企業(yè)在收入確認(rèn)中未能正確判斷其從事交易時(shí)的 身份是主要責(zé)任人還是代理人，從而不恰當(dāng)?shù)匕凑湛傤~法確 認(rèn)收入。例如，有的企業(yè)代收水電費(fèi)、代充廣告費(fèi)等，在向 客戶轉(zhuǎn)讓商品前并不擁有商品控制權(quán)，其本質(zhì)屬于代收代付 性質(zhì)，卻采用總額法確認(rèn)收入；有的企業(yè)接受委托采購(gòu)商品， 向委托方收取采購(gòu)金額一定比例的服務(wù)費(fèi)，由供應(yīng)商直接向 委托方交付貨物，自身不承擔(dān)存貨風(fēng)險(xiǎn)，無(wú)權(quán)決定商品價(jià)格，

也不承擔(dān)向委托方轉(zhuǎn)讓商品的主要責(zé)任，在向委托方轉(zhuǎn)讓商 品前不擁有商品控制權(quán)，其本質(zhì)屬于中介服務(wù)，卻采用總額 法確認(rèn)收入；有的企業(yè)未綜合判斷在向客戶轉(zhuǎn)讓商品前是否 擁有對(duì)該商品的控制權(quán)，而僅以承擔(dān)一定的倉(cāng)儲(chǔ)風(fēng)險(xiǎn)、退貨 風(fēng)險(xiǎn)，或僅擁有部分定價(jià)權(quán)等個(gè)別跡象為由，認(rèn)定自身是主 要責(zé)任人，采用總額法確認(rèn)收入。
根據(jù)收入準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其在向客戶轉(zhuǎn) 讓商品前是否擁有對(duì)該商品的控制權(quán)，來(lái)判斷其從事交易時(shí) 的身份是主要責(zé)任人還是代理人。企業(yè)在向客戶轉(zhuǎn)讓商品前 能夠控制該商品的，該企業(yè)為主要責(zé)任人，應(yīng)當(dāng)按照已收或 應(yīng)收對(duì)價(jià)總額確認(rèn)收入；否則，該企業(yè)為代理人，應(yīng)當(dāng)按照 預(yù)期有權(quán)收取的傭金或手續(xù)費(fèi)的金額確認(rèn)收入，該金額應(yīng)當(dāng) 按照已收或應(yīng)收對(duì)價(jià)總額扣除應(yīng)支付給其他相關(guān)方的價(jià)款 后的凈額，或者按照既定的傭金金額或比例等確定。企業(yè)應(yīng) 當(dāng)嚴(yán)格按照收入準(zhǔn)則規(guī)定，以在特定商品轉(zhuǎn)讓給客戶之前是 否能夠控制該商品為核心原則，綜合考慮相關(guān)商品的性質(zhì)、 合同條款約定、與控制權(quán)相關(guān)的跡象(包括但不限于企業(yè)承 擔(dān)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的主要責(zé)任、企業(yè)在轉(zhuǎn)讓商品之前或之后 承擔(dān)了該商品的存貨風(fēng)險(xiǎn)、企業(yè)有權(quán)自主決定所交易商品的 價(jià)格等)以及其他具體情況，正確判斷其從事交易時(shí)的身份 是主要責(zé)任人還是代理人。
3.授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可業(yè)務(wù)的時(shí)段法和時(shí)點(diǎn)法判斷不恰 當(dāng)。

例如，有的企業(yè)將一項(xiàng)知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可授予給被許可方， 對(duì)該業(yè)務(wù)確定的收入確認(rèn)方法為：若授予被許可方在一定期 間內(nèi)使用該知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可，則在授權(quán)期間內(nèi)分期確認(rèn)收入； 若授予被許可方無(wú)限期使用該知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可，則在授予給被 許可方的時(shí)點(diǎn)一次性確認(rèn)收入。
根據(jù)收入準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，企業(yè)判斷向客戶授予知識(shí)產(chǎn) 權(quán)許可屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)還是在某一時(shí)點(diǎn) 履行的履約義務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)判斷其是否同時(shí)滿足下列條件：合 同要求或客戶能夠合理預(yù)期企業(yè)將從事對(duì)該項(xiàng)知識(shí)產(chǎn)權(quán)有 重大影響的活動(dòng)；該活動(dòng)對(duì)客戶將產(chǎn)生有利或不利影響；該 活動(dòng)不會(huì)導(dǎo)致向客戶轉(zhuǎn)讓某項(xiàng)商品。如果同時(shí)滿足上述條 件，則應(yīng)當(dāng)作為在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)確認(rèn)相關(guān)收 入，否則應(yīng)當(dāng)作為在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)確認(rèn)相關(guān)收 入。企業(yè)不應(yīng)考慮該許可在時(shí)間、地域、排他性以及相關(guān)知 識(shí)產(chǎn)權(quán)消耗和使用方面的限制，這是因?yàn)檫@些限制界定了已 承諾的許可的屬性，并不能界定企業(yè)是在某一時(shí)點(diǎn)還是在某 一時(shí)段內(nèi)履行其履約義務(wù)。
4.附有銷(xiāo)售退回條款的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理不正確。
例如，有的企業(yè)將商品轉(zhuǎn)讓給客戶，在客戶取得商品控 制權(quán)之后，仍允許客戶退回商品，且歷史退貨率相對(duì)穩(wěn)定， 根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌驅(qū)ν素浡蔬M(jìn)行合理估計(jì)，但企業(yè)在確認(rèn)收 入時(shí)并未扣除預(yù)期后續(xù)發(fā)生銷(xiāo)售退回的金額，而是全額確認(rèn) 收入，并將發(fā)出存貨的賬面價(jià)值全額結(jié)轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)成本。

根據(jù)收入準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，對(duì)于附有銷(xiāo)售退回條款的銷(xiāo) 售，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)，按照因向客戶 轉(zhuǎn)讓商品而預(yù)期有權(quán)收取的對(duì)價(jià)金額(即不包含預(yù)期因銷(xiāo)售 退回將退還的金額)確認(rèn)收入，按照預(yù)期因銷(xiāo)售退回將退還 的金額確認(rèn)負(fù)債；同時(shí)，按照預(yù)期將退回商品轉(zhuǎn)讓時(shí)的賬面 價(jià)值，扣除收回該商品預(yù)計(jì)發(fā)生的成本(包括退回商品的價(jià) 值減損)后的余額，確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，按照所轉(zhuǎn)讓商品轉(zhuǎn)讓 時(shí)的賬面價(jià)值，扣除上述資產(chǎn)成本的凈額結(jié)轉(zhuǎn)成本。
(六)租賃準(zhǔn)則相關(guān)實(shí)施問(wèn)題。
1.承租人使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債確認(rèn)不正確。
例如，有的承租人企業(yè)將符合租賃定義且不屬于短期租 賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃的車(chē)位、土地、房屋等租賃的租金在支 付時(shí)一次性計(jì)入當(dāng)期損益，或?qū)⑵溆?jì)入長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，未按 規(guī)定確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債；有的承租人企業(yè)在選擇不 對(duì)“門(mén)店租賃+裝修服務(wù)”合同中包含的租賃部分與非租賃部 分(即裝修服務(wù))進(jìn)行分拆的情況下，將租賃支出與裝修支 出全部計(jì)入當(dāng)期損益，未確認(rèn)相關(guān)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債； 有的企業(yè)對(duì)低價(jià)值資產(chǎn)租賃的判斷理解不到位，對(duì)應(yīng)當(dāng)確認(rèn) 使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債的租賃應(yīng)用簡(jiǎn)化處理。
根據(jù)租賃準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，承租人在合同開(kāi)始日，應(yīng)當(dāng) 評(píng)估合同是否為租賃或者包含租賃；合同中同時(shí)包含租賃和 非租賃部分的，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃和非租賃部分進(jìn)行分拆； 承租人選擇不分拆的，應(yīng)當(dāng)將各租賃部分及與其相關(guān)的非租

賃部分分別合并為租賃進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。在租賃期開(kāi)始日，承 租人應(yīng)當(dāng)對(duì)租賃(應(yīng)用簡(jiǎn)化處理的短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租 賃除外)確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債。短期租賃是指在租賃 期開(kāi)始日，租賃期不超過(guò)12個(gè)月的租賃；低價(jià)值資產(chǎn)租賃 是指單項(xiàng)租賃資產(chǎn)為全新資產(chǎn)時(shí)價(jià)值較低的租賃；承租人在 判斷是否是低價(jià)值資產(chǎn)租賃時(shí)，應(yīng)當(dāng)基于租賃資產(chǎn)全新?tīng)顟B(tài) 下的絕對(duì)價(jià)值進(jìn)行評(píng)估，不受承租人規(guī)模、性質(zhì)等影響，也 不應(yīng)當(dāng)考慮資產(chǎn)已被使用的年限以及該資產(chǎn)對(duì)于承租人或 相關(guān)租賃交易的重要性。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則規(guī)定，正確識(shí)別 租賃合同及合同包含的租賃部分、確定是否進(jìn)行分拆并判斷 是否符合應(yīng)用簡(jiǎn)化處理的條件，在此基礎(chǔ)上正確確認(rèn)相關(guān)使 用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債。
2.出租人對(duì)轉(zhuǎn)租賃分類不正確。
例如，有的企業(yè)在轉(zhuǎn)租賃的租賃期限已覆蓋原租賃(非 短期租賃)全部剩余期限、實(shí)質(zhì)上已轉(zhuǎn)移與轉(zhuǎn)租使用權(quán)資產(chǎn) 有關(guān)的幾乎全部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的情況下，仍將轉(zhuǎn)租賃分類為經(jīng) 營(yíng)租賃 。
根據(jù)租賃準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，轉(zhuǎn)租出租人應(yīng)當(dāng)基于原租賃 產(chǎn)生的使用權(quán)資產(chǎn)，而不是原租賃的標(biāo)的資產(chǎn)，對(duì)轉(zhuǎn)租賃進(jìn) 行分類。但原租賃為短期租賃且轉(zhuǎn)租出租人進(jìn)行簡(jiǎn)化處理 的，轉(zhuǎn)租出租人應(yīng)當(dāng)將該轉(zhuǎn)租賃分類為經(jīng)營(yíng)租賃。在上述情 形中，轉(zhuǎn)租賃實(shí)質(zhì)上已轉(zhuǎn)移與轉(zhuǎn)租使用權(quán)資產(chǎn)有關(guān)的幾乎全 部風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，企業(yè)應(yīng)將其分類為融資租賃。

3.出租人經(jīng)營(yíng)租賃的租金收入確認(rèn)不恰當(dāng)。
例如，有的出租人企業(yè)在經(jīng)營(yíng)租賃合同約定的每期租金 金額不同或存在免租期的情況下，直接按照承租人應(yīng)付租金 的日期及合同約定的每期租金確認(rèn)租金收入，造成各期間租 金收入確認(rèn)不恰當(dāng)。
根據(jù)租賃準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，在租賃期內(nèi)各個(gè)期間，出租 人應(yīng)當(dāng)采用直線法或其他系統(tǒng)合理的方法，將經(jīng)營(yíng)租賃的租 賃收款額確認(rèn)為租金收入；其他系統(tǒng)合理的方法能夠更好地 反映因使用租賃資產(chǎn)所產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的消耗模式的，出租人 應(yīng)當(dāng)采用該方法。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則規(guī)定，合理確認(rèn)各期間 的租金收入。
(七)其他實(shí)施問(wèn)題。
1.股份支付相關(guān)成本費(fèi)用確認(rèn)不正確。
例如，有的企業(yè)實(shí)施的員工股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃中，可行權(quán)條 件包括服務(wù)期限條件和收入、利潤(rùn)等業(yè)績(jī)條件，但企業(yè)未根 據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)綜合考慮各項(xiàng)條件的未來(lái)可達(dá)成情況并在等待 期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量作出合理 估計(jì)，而是先認(rèn)為所有可行權(quán)條件均能夠達(dá)到并按照授予的 全部權(quán)益工具數(shù)量計(jì)算和確認(rèn)股份支付相關(guān)成本費(fèi)用，后續(xù) 在相關(guān)條件實(shí)際未達(dá)到時(shí)再?zèng)_減前期累計(jì)確認(rèn)的股份支付 成本費(fèi)用，導(dǎo)致各期間股份支付相關(guān)成本費(fèi)用確認(rèn)不正確。
根據(jù)股份支付準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，完成等待期內(nèi)的服務(wù)或 達(dá)到規(guī)定業(yè)績(jī)條件才可行權(quán)的換取職工服務(wù)的以權(quán)益結(jié)算

的股份支付，在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以對(duì)可 行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具授予日 的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用和資本 公積；在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù) 量與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整，并在可行權(quán)日調(diào)整至 實(shí)際可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則規(guī)定，正確 確認(rèn)各期間股份支付相關(guān)成本費(fèi)用。
2.對(duì)政府補(bǔ)助的識(shí)別不恰當(dāng)。
有的企業(yè)將從政府取得的不滿足“無(wú)償性”特征的經(jīng)濟(jì) 資源認(rèn)定為政府補(bǔ)助。例如，有的企業(yè)從政府獲得的經(jīng)濟(jì)資 源實(shí)質(zhì)上與其銷(xiāo)售商品或提供服務(wù)等活動(dòng)密切相關(guān)，且是商 品或服務(wù)的對(duì)價(jià)或者是對(duì)價(jià)的組成部分，企業(yè)將其認(rèn)定為政 府補(bǔ)助進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；有的企業(yè)將政府作為投資者向企業(yè)投 入的資本作為政府補(bǔ)助進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
根據(jù)政府補(bǔ)助準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，政府補(bǔ)助是指企業(yè)從政 府無(wú)償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)；政府補(bǔ)助必須滿足 “無(wú)償性”特征，無(wú)償性是指企業(yè)取得來(lái)源于政府的經(jīng)濟(jì)資 源，不需要向政府交付商品或服務(wù)等對(duì)價(jià)。企業(yè)從政府取得 的經(jīng)濟(jì)資源，如果與企業(yè)銷(xiāo)售商品或提供服務(wù)等活動(dòng)密切相 關(guān)，且是企業(yè)商品或服務(wù)的對(duì)價(jià)或者是對(duì)價(jià)的組成部分，應(yīng) 當(dāng)適用收入準(zhǔn)則等相關(guān)規(guī)定。同時(shí)，政府以投資者身份向企 業(yè)投入資本，享有相應(yīng)的所有者權(quán)益，政府與企業(yè)之間是投 資者與被投資者的關(guān)系，屬于互惠性交易，也不適用政府補(bǔ)

助準(zhǔn)則。
3.借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理不正確。
一是對(duì)借款費(fèi)用資本化期間的判斷不恰當(dāng)。 有的企業(yè)對(duì) 借款費(fèi)用資本化期間開(kāi)始、暫停和停止時(shí)點(diǎn)的判斷不準(zhǔn)確。 例如，有的企業(yè)在工程建設(shè)項(xiàng)目尚未開(kāi)工、相關(guān)建造活動(dòng)尚 未開(kāi)始的情況下，即提前將相關(guān)借款費(fèi)用予以資本化；有的 企業(yè)的在建工程項(xiàng)目發(fā)生非正常中斷，中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3 個(gè)月，仍將發(fā)生的借款費(fèi)用資本化，未按照準(zhǔn)則規(guī)定予以暫 停；有的企業(yè)的工程建設(shè)項(xiàng)目已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并投入 使用，借款費(fèi)用資本化期間已經(jīng)結(jié)束，仍繼續(xù)將借款費(fèi)用予 以資本化處理。
根據(jù)借款費(fèi)用準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，借款費(fèi)用資本化期間， 是指從借款費(fèi)用開(kāi)始資本化時(shí)點(diǎn)到停止資本化時(shí)點(diǎn)的期間， 借款費(fèi)用暫停資本化的期間不包括在內(nèi)。資本化期間的確定 是借款費(fèi)用確認(rèn)和計(jì)量的重要前提，借款費(fèi)用準(zhǔn)則對(duì)借款費(fèi) 用資本化的開(kāi)始、暫停和停止時(shí)點(diǎn)作出了規(guī)定，企業(yè)只有對(duì) 發(fā)生在資本化期間內(nèi)的有關(guān)借款費(fèi)用才能資本化。
二是對(duì)一般借款利息費(fèi)用的資本化金額計(jì)算不正確。 例 如，有的企業(yè)為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入 專門(mén)借款，該資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)同時(shí)占用了企業(yè)的部分一 般借款。企業(yè)未測(cè)算對(duì)一般借款的占用金額，即簡(jiǎn)單地將一 般借款發(fā)生的利息費(fèi)用全部予以資本化。
根據(jù)借款費(fèi)用準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資

本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計(jì)資 產(chǎn)支出超過(guò)專門(mén)借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占 用一般借款的資本化率，計(jì)算確定一般借款應(yīng)予資本化的利 息金額。資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計(jì)算確 定。
4.未按規(guī)定確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債。
例如，有的企業(yè)預(yù)期未來(lái)能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額 用以抵扣可抵扣暫時(shí)性差異，但沒(méi)有對(duì)因計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 而產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)；有的企業(yè) 在近幾年連續(xù)虧損、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性的情況 下，未對(duì)未來(lái)是否很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的 應(yīng)納稅所得額進(jìn)行判斷，直接將所有可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn) 為遞延所得稅資產(chǎn)；有的企業(yè)持有的以公允價(jià)值計(jì)量的金融 資產(chǎn)的公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)，相關(guān)金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅 基礎(chǔ)之間形成暫時(shí)性差異，但在符合相關(guān)確認(rèn)條件的情況下 未按照所得稅準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅 負(fù)債；有的企業(yè)在享受“新購(gòu)進(jìn)設(shè)備單位價(jià)值不超過(guò)500萬(wàn) 元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí) 扣除”的稅收優(yōu)惠政策時(shí)，未就相關(guān)固定資產(chǎn)的暫時(shí)性差異 確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債；有的承租人企業(yè)在租賃期開(kāi)始日確認(rèn) 使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債時(shí)，對(duì)于產(chǎn)生的等額應(yīng)納稅暫時(shí)性差 異和可抵扣暫時(shí)性差異，未分別確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債 和遞延所得稅資產(chǎn)。

根據(jù)所得稅準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，存在應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或 可抵扣暫時(shí)性差異的，企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)按要求確認(rèn)遞延所得稅 負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)(后者的確認(rèn)應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來(lái) 抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限),除非滿足準(zhǔn) 則規(guī)定的不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)的特殊 情況。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在相關(guān)交易發(fā)生時(shí)，判斷是否形成遞延所得 稅負(fù)債或者遞延所得稅資產(chǎn)，并進(jìn)行正確的確認(rèn)和計(jì)量。對(duì) 于不是企業(yè)合并、交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng) 納稅所得額(或可抵扣虧損)、且初始確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債導(dǎo) 致產(chǎn)生等額應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異的單項(xiàng) 交易(包括承租人在租賃期開(kāi)始日初始確認(rèn)租賃負(fù)債并計(jì)入 使用權(quán)資產(chǎn)的租賃交易等),不適用關(guān)于豁免初始確認(rèn)遞延 所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的規(guī)定。
5.對(duì)會(huì)計(jì)政策變更的認(rèn)定不恰當(dāng)。
例如，有的企業(yè)在業(yè)務(wù)模式和合同條款等未發(fā)生變化的 情況下，將某業(yè)務(wù)的收入確認(rèn)方法由時(shí)段法改為時(shí)點(diǎn)法，并 將其認(rèn)定為會(huì)計(jì)政策變更。
根據(jù)會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī) 定，會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的 原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。收入準(zhǔn)則中對(duì)企業(yè)采用時(shí)段法 或時(shí)點(diǎn)法確認(rèn)收入的條件作出了明確規(guī)定，企業(yè)根據(jù)業(yè)務(wù)實(shí) 質(zhì)作出判斷的結(jié)果應(yīng)當(dāng)是唯一的，即采用時(shí)段法或時(shí)點(diǎn)法兩 種方法之一確認(rèn)收入。企業(yè)在業(yè)務(wù)模式和合同條款等未發(fā)生

變化的情況下，收入確認(rèn)采用時(shí)段法還是時(shí)點(diǎn)法同樣不應(yīng)發(fā) 生變化。如果企業(yè)改變了收入確認(rèn)方法，通常表明企業(yè)的會(huì) 計(jì)處理可能存在差錯(cuò)，而非會(huì)計(jì)政策變更。
6.持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)分類不正確。
例如，有的企業(yè)在僅與其他方簽訂框架協(xié)議而未獲得確 定的購(gòu)買(mǎi)承諾的情況下，即將相關(guān)非流動(dòng)資產(chǎn)劃分為持有待 售類別。
根據(jù)持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營(yíng)準(zhǔn)則等 有關(guān)規(guī)定，非流動(dòng)資產(chǎn)或處置組劃分為持有待售類別應(yīng)當(dāng)同 時(shí)滿足下列條件：根據(jù)類似交易中出售此類資產(chǎn)或處置組的 慣例，在當(dāng)前狀況下即可立即出售；出售極可能發(fā)生，即企 業(yè)已經(jīng)就一項(xiàng)出售計(jì)劃作出決議且獲得確定的購(gòu)買(mǎi)承諾，預(yù) 計(jì)出售將在一年內(nèi)完成。其中，確定的購(gòu)買(mǎi)承諾是指企業(yè)與 其他方簽訂的具有法律約束力的購(gòu)買(mǎi)協(xié)議，該協(xié)議包含交易 價(jià)格、時(shí)間和足夠嚴(yán)厲的違約懲罰等重要條款，使協(xié)議出現(xiàn) 重大調(diào)整或者撤銷(xiāo)的可能性極小。企業(yè)在僅與其他方簽訂框 架協(xié)議而未獲得確定的購(gòu)買(mǎi)承諾的情況下，不應(yīng)將相關(guān)非流 動(dòng)資產(chǎn)劃分為持有待售類別。
7.編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)未評(píng)價(jià)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)。
例如，有的企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)資不抵債、停產(chǎn)數(shù) 月，持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力明顯存疑，但在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)依然采用 持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)，且附注中未對(duì)相關(guān)情況進(jìn)行披露。
根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則等有關(guān)規(guī)定，在編制財(cái)務(wù)報(bào)表的

過(guò)程中，企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)利用所有可獲得信息來(lái)評(píng)價(jià)企業(yè)自 報(bào)告期末起至少12個(gè)月的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，評(píng)價(jià)結(jié)果表明對(duì) 持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大懷疑的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露導(dǎo)致 對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大懷疑的因素以及企業(yè)擬采取的改 善措施 。
8.附注披露不正確或不充分。
該問(wèn)題在非金融資產(chǎn)減值、收入、金融工具、套期會(huì)計(jì)、 在其他主體中權(quán)益的披露、企業(yè)合并、會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì) 估計(jì)變更、前期差錯(cuò)更正、關(guān)聯(lián)方披露等不同領(lǐng)域均存在， 有的企業(yè)未按準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行披露，或僅援引準(zhǔn)則原文而未結(jié) 合自身實(shí)際情況進(jìn)行披露。例如：
一是在非金融資產(chǎn)減值相關(guān)披露方面，有的企業(yè)未充分 披露存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)；有的企業(yè)未披露重大資產(chǎn) 減值或商譽(yù)減值的原因，以及可收回金額的確定方法、關(guān)鍵 假設(shè)及其確定依據(jù)等。
二是在收入準(zhǔn)則相關(guān)披露方面，有的企業(yè)披露收入確認(rèn) 相關(guān)會(huì)計(jì)政策時(shí)僅披露準(zhǔn)則原文，未結(jié)合企業(yè)自身情況披露 具體業(yè)務(wù)收入確認(rèn)的相關(guān)方法；有的企業(yè)未披露收入分解信 息。
三是在金融工具準(zhǔn)則相關(guān)披露方面，有的企業(yè)未披露指 定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的 性質(zhì)以及如何滿足運(yùn)用指定的標(biāo)準(zhǔn)等信息；有的企業(yè)未披露 將非交易性權(quán)益工具投資指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)

計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)的具體原因，或?qū)⒅付ㄔ蛎?述為“不具有控制、共同控制、重大影響”、“在活躍市場(chǎng)沒(méi) 有報(bào)價(jià)、無(wú)法獲得公允價(jià)值”等無(wú)關(guān)的內(nèi)容；有的企業(yè)未按 規(guī)定分三階段披露主要金融資產(chǎn)的賬面余額及預(yù)期信用損 失準(zhǔn)備變動(dòng)情況；有的企業(yè)未對(duì)特定的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行敏感性 分析；有的企業(yè)使用經(jīng)折現(xiàn)的合同現(xiàn)金流量進(jìn)行到期期限分 析。
四是在套期會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)披露方面，有的企業(yè)未按要求 披露與套期會(huì)計(jì)相關(guān)的定量信息，如被套期項(xiàng)目的公允價(jià)值 變動(dòng)累計(jì)金額、計(jì)入當(dāng)期損益和其他綜合收益的套期無(wú)效部 分 等 。
五是在其他主體中權(quán)益的披露方面，有的企業(yè)持有其他 主體半數(shù)或以下的表決權(quán)但仍控制該主體，或者持有其他主 體半數(shù)以上的表決權(quán)但并不控制該主體，卻未披露相關(guān)判斷 和假設(shè)；有的企業(yè)未披露關(guān)于是否將結(jié)構(gòu)化主體納入合并財(cái) 務(wù)報(bào)表的有關(guān)信息；有的企業(yè)對(duì)重要聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的 信息披露不完整，對(duì)不重要聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的匯總財(cái)務(wù) 信息披露不完整。
六是在會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正準(zhǔn)則相關(guān)披 露方面，有的企業(yè)未披露會(huì)計(jì)政策變更的原因，以及各個(gè)列 報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和調(diào)整金額；有的企業(yè) 未披露會(huì)計(jì)估計(jì)變更的原因，以及對(duì)當(dāng)期和未來(lái)期間的影響 數(shù)；有的企業(yè)未披露前期差錯(cuò)的性質(zhì)，以及各個(gè)列報(bào)前期財(cái)

務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和更正金額。
七是在關(guān)聯(lián)方披露方面，有的企業(yè)未披露或未完整披露 關(guān)聯(lián)方及其相關(guān)交易的信息，例如，有的企業(yè)未將與其受同 一母公司控制的其他子公司認(rèn)定為關(guān)聯(lián)方；有的企業(yè)未披露 其與母公司、與聯(lián)營(yíng)企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)交易信息。