“經(jīng)濟(jì)越發(fā)展會(huì)計(jì)越重要”，會(huì)計(jì)信息是經(jīng)濟(jì)信息的重要組成部分，會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量對(duì)微觀經(jīng)濟(jì)管理和宏觀經(jīng)濟(jì)決策都起著十分重要的作用，會(huì)計(jì)規(guī)范對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的指導(dǎo)作用和對(duì)會(huì)計(jì)信息的制約作用越來越大。我國自1992年開始實(shí)行會(huì)計(jì)制度全面改革以來，陸續(xù)頒布施行了一系列會(huì)計(jì)法律、法規(guī)、準(zhǔn)則和制度，這對(duì)規(guī)范我國會(huì)計(jì)工作、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量發(fā)揮了重要作用，但是我國目前的會(huì)計(jì)規(guī)范體系還不夠完善，需要進(jìn)一步加強(qiáng)建設(shè)。我認(rèn)為,在今后的會(huì)計(jì)規(guī)范體系建設(shè)中要注意以下幾點(diǎn)：
一、要統(tǒng)籌與協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)規(guī)范體系的結(jié)構(gòu)與內(nèi)容，構(gòu)建一套完整科學(xué)的體系
1.保持我國會(huì)計(jì)規(guī)范體系的層次特征, 注意不同會(huì)計(jì)規(guī)范的體系和內(nèi)容的統(tǒng)籌規(guī)劃。我國目前基本形成的會(huì)計(jì)規(guī)范體系可以分為《會(huì)計(jì)法》、會(huì)計(jì)行政規(guī)章、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度四個(gè)基本層次，與西方許多發(fā)達(dá)國家要么側(cè)重于法律規(guī)范的形式、要么側(cè)重于準(zhǔn)則的形式、要么側(cè)重于制度的形式不同，我國會(huì)計(jì)規(guī)范采用了法律、法規(guī)、準(zhǔn)則和制度多種形式并舉的模式，它是我國會(huì)計(jì)制度改革的經(jīng)驗(yàn)總結(jié)，今后還要繼續(xù)保持這一層次特征。既要層次分明，又要結(jié)構(gòu)清晰，特別是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度兩個(gè)指導(dǎo)會(huì)計(jì)具體操作的基本層次，問題歸類既要避免出現(xiàn)遺漏空當(dāng)，又要避免雜亂無章、交叉重復(fù)；既要保證會(huì)計(jì)規(guī)范在法律上的嚴(yán)肅性，又要考慮在會(huì)計(jì)實(shí)際工作中運(yùn)用的靈活性；既要考慮我國未來會(huì)計(jì)發(fā)展的國際化需要，又要兼顧我國現(xiàn)階段會(huì)計(jì)工作實(shí)踐的國家特色要求，充分體現(xiàn)我國會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)上原則性與務(wù)實(shí)性的統(tǒng)一。
2. 淡化我國會(huì)計(jì)規(guī)范體系建設(shè)中的“準(zhǔn)則”和“制度”的無謂之爭(zhēng)。在會(huì)計(jì)規(guī)范的制定形式上，“準(zhǔn)則”和“制度”雖有層次和效力之區(qū)別，但無論是“準(zhǔn)則形式”還是“制度形式”都不重要，準(zhǔn)則和制度都只是會(huì)計(jì)規(guī)范的一種表現(xiàn)形式，關(guān)鍵是會(huì)計(jì)規(guī)范的實(shí)質(zhì)性內(nèi)容。它究竟是提供標(biāo)注詳細(xì)的“地圖”還是提供原則指引的“導(dǎo)游圖”，這需要考慮國家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和會(huì)計(jì)從業(yè)人員的整體素質(zhì)。當(dāng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平較低、會(huì)計(jì)人員素質(zhì)較差時(shí)，只有提供比較詳細(xì)的、具有較強(qiáng)操作性的會(huì)計(jì)規(guī)范，才能較好地保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求；而當(dāng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展已經(jīng)達(dá)到比較高的水平、會(huì)計(jì)人員在長期的實(shí)踐中已經(jīng)具備了較高的專業(yè)素質(zhì)時(shí)，會(huì)計(jì)規(guī)范已經(jīng)難以窮盡具體的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，此時(shí)就沒有必要制定詳細(xì)具體的規(guī)則型會(huì)計(jì)規(guī)范了。我國目前采取的是“雙軌制”會(huì)計(jì)核算規(guī)范，兼顧了會(huì)計(jì)的原則導(dǎo)向和規(guī)則導(dǎo)向雙重理念，協(xié)調(diào)了會(huì)計(jì)的國際化和國家化的雙向關(guān)系，它是適應(yīng)我國社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制特征并充分考慮了我國特定會(huì)計(jì)環(huán)境的一種合適模式。
二、要在實(shí)踐中不斷修訂與完善會(huì)計(jì)規(guī)范體系，始終保持源源不絕的生命力
1. 會(huì)計(jì)規(guī)范體系的發(fā)展和完善是其自身與時(shí)俱進(jìn)、永葆活力的內(nèi)在要求。會(huì)計(jì)規(guī)范是國家或社會(huì)為防止和糾正市場(chǎng)失靈而做出的制度安排，這種制度安排需要隨著會(huì)計(jì)環(huán)境的不斷變化而發(fā)展變化。會(huì)計(jì)規(guī)范體系的發(fā)展和完善實(shí)質(zhì)上是一個(gè)制度變遷和創(chuàng)新的過程，會(huì)計(jì)規(guī)范在形成過程中，不可避免地要受到所處的特定歷史階段和所產(chǎn)生的特定制訂程序的制約，它一方面受到社會(huì)傳統(tǒng)的文化習(xí)俗、價(jià)值取向、倫理道德甚至意識(shí)形態(tài)的影響，另一方面其結(jié)果形成本身就體現(xiàn)了利益相關(guān)者之間討價(jià)還價(jià)的利益分配過程。根據(jù)社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、文化和法律環(huán)境的變化，不斷完善會(huì)計(jì)規(guī)范體系的內(nèi)容和程序，不斷調(diào)整和保證利益相關(guān)者之間的利益平衡，是保持會(huì)計(jì)規(guī)范體系自身活力的原始動(dòng)力。
同時(shí)，我國在從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制轉(zhuǎn)變過程中，雖然國有及國有控股企業(yè)過去一統(tǒng)天下的“一元制”經(jīng)濟(jì)格局已經(jīng)逐步改變，非國有經(jīng)濟(jì)在量上和質(zhì)上的快速擴(kuò)張已促使我國逐步形成了“多元制”的經(jīng)濟(jì)模式，但是過去制定會(huì)計(jì)規(guī)范從政府立場(chǎng)出發(fā)、講求企業(yè)利益服從國家利益的思維習(xí)慣卻還深深影響著會(huì)計(jì)規(guī)范的制定和實(shí)施。因此，面對(duì)我國社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下多元經(jīng)濟(jì)相得益彰發(fā)展壯大的現(xiàn)實(shí)，會(huì)計(jì)規(guī)范體系的建設(shè)與發(fā)展也需要不斷適應(yīng)經(jīng)濟(jì)體制改革的進(jìn)程。
2.要不斷提高會(huì)計(jì)規(guī)范制定過程的透明度并完善其信息反饋機(jī)制。在我國會(huì)計(jì)規(guī)范體系的建設(shè)與完善過程中，還需努力增加其制定程序的透明度和公開性。政府在宏觀經(jīng)濟(jì)管理和微觀經(jīng)濟(jì)服務(wù)過程中所扮演的重要角色，以及我國的歷史傳統(tǒng)和現(xiàn)實(shí)國情，決定了會(huì)計(jì)規(guī)范體系建設(shè)模式應(yīng)當(dāng)以政府為主導(dǎo)，不必盲目效仿西方發(fā)達(dá)國家將會(huì)計(jì)規(guī)范的制定權(quán)全部交給民間會(huì)計(jì)團(tuán)體。會(huì)計(jì)規(guī)范的建設(shè)應(yīng)建立在廣泛的社會(huì)實(shí)踐和深入的理論研究的基礎(chǔ)之上，增加制定程序的客觀科學(xué)性，既要不斷擴(kuò)大會(huì)計(jì)專家和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行者對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范制定過程的參與程度，又要考慮通過政府部門掌握對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范的批準(zhǔn)權(quán)而對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范的發(fā)展方向發(fā)揮引導(dǎo)作用。與此同時(shí)，需要完善會(huì)計(jì)規(guī)范的反饋評(píng)價(jià)程序，對(duì)于已經(jīng)頒布實(shí)施的會(huì)計(jì)規(guī)范，制定者要積極主動(dòng)地就實(shí)際實(shí)施效果和存在的問題進(jìn)行調(diào)查研究，特別是要充分關(guān)注和多聽取會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者反饋的意見和建議，及時(shí)修改和完善會(huì)計(jì)規(guī)范的內(nèi)容，使之適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。
3. 在會(huì)計(jì)規(guī)范體系的建設(shè)與完善過程中，還必須自始至終遵循成本效益原則，既要緊緊鎖定會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)的遠(yuǎn)期目標(biāo)，又要考慮會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)的既有模式和現(xiàn)有特點(diǎn)；既要考慮會(huì)計(jì)規(guī)范作為制度安排的關(guān)鍵性制約作用，又要考慮會(huì)計(jì)環(huán)境等各種非正式制度安排的重要影響，爭(zhēng)取以最小的制度改革成本來實(shí)現(xiàn)最大的會(huì)計(jì)改革效益。也就是說，會(huì)計(jì)規(guī)范的制定要處理好社會(huì)成本與社會(huì)效益的匹配關(guān)系。
三、建設(shè)規(guī)范有效的公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制制度，增強(qiáng)會(huì)計(jì)規(guī)范體系的執(zhí)行力
1.公司治理結(jié)構(gòu)的完善程度制約著會(huì)計(jì)規(guī)范執(zhí)行的有效程度和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。公司治理結(jié)構(gòu)分為兩個(gè)組成部分：一個(gè)是通過競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)（包括資本市場(chǎng)、經(jīng)理人市場(chǎng)、產(chǎn)品市場(chǎng)、兼并市場(chǎng)等）形成的委托人和代理人之間的激勵(lì)和約束機(jī)制，即外部治理結(jié)構(gòu)；另一個(gè)則是通過內(nèi)部決策和執(zhí)行機(jī)制所形成的委托人和代理人之間的激勵(lì)約束機(jī)制，即內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)。在外部治理結(jié)構(gòu)中，資本市場(chǎng)和企業(yè)并購市場(chǎng)需要依靠會(huì)計(jì)信息來實(shí)現(xiàn)資源在企業(yè)之間的合理流動(dòng)和配置，產(chǎn)品市場(chǎng)則依靠會(huì)計(jì)信息來決定企業(yè)與供應(yīng)商和銷售商之間價(jià)值鏈的伸縮與整合，經(jīng)理人市場(chǎng)則依靠由會(huì)計(jì)信息反映的經(jīng)營業(yè)績指標(biāo)來體現(xiàn)經(jīng)理人的價(jià)值和職業(yè)生涯。可見外部治理結(jié)構(gòu)利益相關(guān)者依賴會(huì)計(jì)部門根據(jù)會(huì)計(jì)規(guī)范生產(chǎn)的會(huì)計(jì)信息來做出決策和選擇，因而對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)有迫切而嚴(yán)格的要求，是會(huì)計(jì)規(guī)范體系建設(shè)的原動(dòng)力。而會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)的質(zhì)量和執(zhí)行效果直接影響到公司能否在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中樹立良好形象、作出正確決策，立于不敗之地，提高外部治理結(jié)構(gòu)的效率和效用，促進(jìn)外部治理結(jié)構(gòu)健康發(fā)展。對(duì)于內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，其有效運(yùn)行依賴于會(huì)計(jì)規(guī)范體系的完善和嚴(yán)格執(zhí)行，完善的會(huì)計(jì)規(guī)范和嚴(yán)格的操作要求，使公司內(nèi)部事務(wù)井然有序，決策管理得心應(yīng)手。而內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的有效運(yùn)行又會(huì)促進(jìn)和監(jiān)督會(huì)計(jì)規(guī)范體系的完善和嚴(yán)格執(zhí)行，相互促進(jìn)。
2. 完善內(nèi)部控制制度，為會(huì)計(jì)規(guī)范在單位的有效運(yùn)行提供良好的內(nèi)部環(huán)境。內(nèi)部控制制度可以分為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和內(nèi)部管理控制，規(guī)范、系統(tǒng)、科學(xué)的內(nèi)部控制制度增強(qiáng)了會(huì)計(jì)規(guī)范的監(jiān)控力度，它可以從源頭上減少“有法不依、執(zhí)法不嚴(yán)”的問題。內(nèi)部控制最為關(guān)鍵有效的手段是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制。企業(yè)為了管理和控制生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)就必須根據(jù)工作實(shí)際，建立健全相應(yīng)的授權(quán)批準(zhǔn)、崗位分工、業(yè)務(wù)記錄、財(cái)產(chǎn)安全、人員控制等內(nèi)部控制制度，特別是在貨幣資金、工程項(xiàng)目、采購與付款、銷售與收款等具體業(yè)務(wù)中更是如此。可以說，內(nèi)部控制尤其是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的建立健全過程，本身就是會(huì)計(jì)規(guī)范在企業(yè)的推行過程，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制在企業(yè)運(yùn)行的標(biāo)準(zhǔn)或者依據(jù)又正是會(huì)計(jì)規(guī)范的基本內(nèi)容之一。
四、加強(qiáng)全方位的會(huì)計(jì)監(jiān)管體系建設(shè)，保證會(huì)計(jì)規(guī)范得以順利實(shí)施
1.強(qiáng)化以單位內(nèi)部審計(jì)工作為主的內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)管制度以構(gòu)筑會(huì)計(jì)監(jiān)管的第一道防線。內(nèi)部審計(jì)具有外部監(jiān)管無法比擬的優(yōu)勢(shì)：首先，內(nèi)部審計(jì)人員能夠參與到單位的日常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中，獲取的信息比外部監(jiān)管者要具體、詳細(xì)和系統(tǒng)；其次，內(nèi)部審計(jì)屬于單位內(nèi)部的管理活動(dòng)，可以提前發(fā)現(xiàn)問題并預(yù)先在內(nèi)部解決，因而能得到單位領(lǐng)導(dǎo)的信任；再次，內(nèi)部審計(jì)是以保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)順利運(yùn)行、提高單位經(jīng)濟(jì)效益為目標(biāo)，這與會(huì)計(jì)規(guī)范的終極目標(biāo)也是一致的，并與單位領(lǐng)導(dǎo)的受托責(zé)任目標(biāo)相統(tǒng)一。在“兩權(quán)分離”的企業(yè)制度下，企業(yè)經(jīng)營者不可能事必躬親，在企業(yè)內(nèi)部也存在責(zé)權(quán)利的層級(jí)委托、代理和授權(quán)關(guān)系，上層責(zé)任人對(duì)下層責(zé)任人的任務(wù)履行情況可以通過內(nèi)部審計(jì)形式的會(huì)計(jì)監(jiān)督來完成，內(nèi)部審計(jì)構(gòu)成了整個(gè)會(huì)計(jì)監(jiān)管體系的第一道屏障。
2.建立健全全方位的外部監(jiān)管體系，是會(huì)計(jì)規(guī)范得以順利實(shí)施的有力保障。外部監(jiān)管包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所代表投資者進(jìn)行的民間監(jiān)督，稅務(wù)、審計(jì)、財(cái)政部門及其他有關(guān)部門實(shí)施的政府監(jiān)督，以及其他多種形式的廣泛的社會(huì)監(jiān)督（比如輿論監(jiān)督）。特別是會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其具有執(zhí)業(yè)資格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，其作為民間獨(dú)立的中介機(jī)構(gòu)以及獨(dú)立身份的受托人，憑借其獨(dú)立的身份和地位，是保障會(huì)計(jì)規(guī)范得以貫徹實(shí)施的重要力量。政府監(jiān)督也是外部監(jiān)管體系不可或缺的成員，與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民間監(jiān)督以及單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督相結(jié)合，從而一起構(gòu)成了我國會(huì)計(jì)監(jiān)督的基本框架。在一定條件下，廣泛的社會(huì)監(jiān)督尤其是輿論監(jiān)督也能夠發(fā)揮其他監(jiān)督機(jī)制難以起到的作用，也是監(jiān)督會(huì)計(jì)規(guī)范實(shí)施的一支重要力量。
3.加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)違法行為的執(zhí)法力度，提高會(huì)計(jì)規(guī)范權(quán)威性。限于目前我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀和水平，及各種主客觀原因，還存在大量的會(huì)計(jì)違法行為。會(huì)計(jì)違法行為可分為兩類：一類是由于會(huì)計(jì)人員會(huì)計(jì)法律知識(shí)欠缺，沒有主觀上的違法意識(shí)，只是受自身知識(shí)水平和能力的限制而導(dǎo)致的非故意違法行為；另一類則是主觀上明知故犯或監(jiān)守自盜的會(huì)計(jì)違法行為。對(duì)于前者應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)規(guī)范的宣傳和會(huì)計(jì)法制教育，這既是我國現(xiàn)階段法制建設(shè)的必然要求，也是會(huì)計(jì)規(guī)范得以實(shí)施的條件，不僅能增強(qiáng)會(huì)計(jì)行為人的守法意識(shí)，而且還能提高執(zhí)法者的執(zhí)法水平，良好的執(zhí)法環(huán)境有利于會(huì)計(jì)法律法規(guī)的推行。對(duì)于后者則必須拿起法律武器來捍衛(wèi)會(huì)計(jì)法律的尊嚴(yán)，要加大對(duì)主觀會(huì)計(jì)違法行為的懲處力度，增加違反會(huì)計(jì)規(guī)范的違約成本，增強(qiáng)會(huì)計(jì)法規(guī)的權(quán)威性和震懾力。在我國的會(huì)計(jì)實(shí)踐中，長期存在的單位負(fù)責(zé)人為牟取私利或小團(tuán)體利益，指使、強(qiáng)令會(huì)計(jì)人員篡改會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)、編造假賬、弄虛作假、會(huì)計(jì)信息失真、內(nèi)部控制制度形同虛設(shè)、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作薄弱等問題，都可以歸結(jié)到會(huì)計(jì)守法成本高而違法成本低、會(huì)計(jì)違法行為風(fēng)險(xiǎn)低這一癥結(jié)上來。因此，我們應(yīng)當(dāng)在堅(jiān)持完善會(huì)計(jì)規(guī)范體系的同時(shí)，加大執(zhí)法力度，堅(jiān)決做到有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究，要達(dá)到足以使會(huì)計(jì)違法者望而生畏、知難而退的程度，以切實(shí)推動(dòng)會(huì)計(jì)工作步入法制化軌道。
作者：鐘建明 文章來源：四川省資陽市科學(xué)技術(shù)局
