企業的一切經濟和管理活動，都是有成本的，而且最終會影響到產品成本。“降本增效”一直是企業經營管理的一項重要目標和獲得競爭優勢的有效措施之一。生產成本是一個企業生產經營效率的綜合體現，是企業投入和產出的對比關系。廣義的成本管理，既包括生產成本管理，也包括非生產成本管理。目前成本管理研究主要集中于以下幾個方面：（1）軟件集成成本控制方面。主要探討ERP/MES/PCS三級結構的生產成本控制體系結構，而企業存在的等待、不合理搬運、不良品、動作不對、過度加工、庫存、制造過多、未能開發的員工創造力等八大浪費卻無法衡量和控制。目前會計計算成本的方法，只重視計算有形成本，而忽視了無形成本浪費的計算。ERP僅是企業的宏觀層次，在這種模式下，無法充分體現哪種生產方案最優呢？生產批量與成本及庫存之間關系如何呢？并未細化與落實。（2）生產現場改善成本控制方面。主要是從生產現場和改善分析工具出發，利用對六西格瑪、精益生產、準時生產（Just in Time，簡稱JIT）等管理思想，但缺乏財務者的介入。（3）財務成本管控方面。財務管理者也只是從本職工作出發，缺乏更先進的控制和成本節約的思想。新的制造環境下成本管理研究單一，缺乏營運的整體思想，或者體系架構不夠全面、具體。雖然目前的成本會計方法理論較為成熟，但要做到生產成本核算的準確性，只考慮利用會計方法理論是難以達到準確，只有與生產流程結合起來，充分認識多工序連續式生產的特點，才能使生產成本的核算更加準確。因此，本文主要分析了JIT管理工具與庫存和成本之間關系，從而找到降低成本的途徑。
一、卡萊輪胎公司JIT生產存在的問題
卡萊輪胎公司隸屬于美國卡萊集團，是美國最大的工業及非高速輪胎生產商。經過一年的努力，該企業通過目視化管理，精益生產培訓，標準化和IE改善等，從2010年12月開始實現了零庫存的目標，但仍存在如下問題：
（一）按訂單生產（Make to Order，簡稱MTO）方式在實踐中存在諸多難以控制的問題。由于實施了零庫存的戰略，庫存的積壓在一年時間內全部銷售完，由此企業正式向MTO轉變。但新經濟環境的變化及市場需求的多樣化，在MTO的生產模式下，該企業面臨著市場產品種類多元、需求波動大、需求數量相對較小、緊急訂單多、插單急劇增多（見圖1）等問題。在原材料價格不斷攀升、行業競爭日趨激烈的情況下，輪胎行業面臨著生產成本逐步上升、利潤率不斷下降的困窘局面。而供應鏈各個環節的庫存都在壓低，最終導致企業生產的批量越來越小，訂單頻繁變動。該輪胎企業奉行“制造業僅是專門做制造，而不做庫存”這個絕對的管理觀念，但實現了零庫存，卻使生產成本不減反增。
（二）計劃生產批量越少，規格間切換頻次越多，生產成本就越高。如果一種規格輪胎的計劃量較大，則更換規格的成本可以忽略不計；如果計劃量較小，則在核算生產
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發布：財會學習 2012年第5期 發布日期： 2012-08-01 來源： www.xzbu.com
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《財會學習》雜志 2012年第5期目錄 本期共收錄文章22篇
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成本時應該考慮更換規格的成本。據統計該企業采用JIT方式生產，導致每條輪胎的生產成本由100.86元上升至119.77元（每月成本凈增加1891萬）。原因是生產過程的計數由人工完成，輪胎工藝復雜，生產工序多，在收尾過程中，分好幾次才能將半成品配齊。在配料的過程中，也多會產生余料，同時為了控制多生產，導致剩余材料報廢或回收。規格之間切換越頻繁，就會報廢越多和等待時間越長，效率越低，浪費越大。按單生產之后，由于作為生產能源動力的鍋爐，因其自身的工作特點，頻繁更換輪胎規格其單位能耗成本在逐步攀升。每條輪胎能耗由于0.07元上升至0.11元。如果每月按照100萬條生產計算，則每月成本增加4萬元。據資料統計顯示我國創造100萬美元的國內生產總值，能源耗費分別是美國、歐盟、日本的2.5倍、5倍和9倍，可見我們的浪費是巨大的。此外，頻繁的切換易導致設備磨損老化，使故障期提前而增加成本。
二、卡萊輪胎公司輪胎成本構成及成本計算的分析
當產品競爭到一定階段，就出現同質化的趨勢，因此，誰擁有低成本，誰就能站穩市場。在輪胎企業，影響成本的因素很多，小到一塊膠料、一滴汽油、一粒炭黑，大到膠料配方、工藝流程、施工定額，工藝技術的改進，直接影響到成本。隨著原材料和工人成本的上漲，在產品不漲價的前提下，挖掘企業潛能，控制各種浪費，企業仍有利潤空間。只有低成本才能使企業在未來的輪胎產業新秩序中占有一席之位，所以輪胎工作者理應承擔節能降耗、降低成本的重任。因為精益生產的核心理念是消除一切浪費，減少一成的浪費相當于增加一倍的銷售額。
（一）通過對2011年3月到11月份的轉產及停產次數研究發現：
第一，轉產及停產次數由3月份46次上升到10月83次（見圖2）。在過去9個月時間里，生產7次有1個規格，生產6次有8個規格……生產1次有110個規格（見圖3）。由于這樣的頻繁變動導致成本大幅度上升。9個月以來平均每隔1個月重復停/轉產的規格數26個，約占總停轉產規格的10%。如果能每隔2個月生產一次，則使每個月的規格轉換次數減少26次，這樣能更好的均衡生產，在整體設備效能（Overall Equipment Effectiveness，簡稱OEE）當前還不穩定的情況下合理地利用資源。
第二，輪胎成本的構成要素有原燃料消耗、動力消耗、工資、職工福利、管理費、生產工藝、環境設置、質量控制及設備折舊等許多項目，其中80%成本來自于原材料。另外是人力成本，約占生產總成本的5%—8%。正常情況下，從密煉、胎面擠出口型和膠料更換、鋼絲圈纏繞和包圈、簾布大卷更換并調整裁斷角度、成型機機頭和扣圈盤更換及調整、硫化模具更換及設備調整等過程的人工、機械費用，加上設備空轉能耗、設備折舊等，更換一種外胎規格的成本費用平均21327元（見表1）。如每個規格每月按照3058條的存
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貨計算，則損失資金為2015元（見表2）。每月少轉換一次規格比增加1個規格的庫存需要多花費成本：21327-2015=19312（元）。因此適當的庫存具有降低企業運營成本的作用。
第三，零庫存給企業管理方式帶來了根本的轉變，JIT意味著高效率，但未必就是高效益。一味地降低庫存會帶來機會損失，無法獲得便利收益。成本和市場需求與庫存的矛盾及其相互關系是辨證的統一。任何只滿足單一指標，都可能會犧牲其他指標為代價，正如“針無兩頭尖”一樣。但習慣上我們在作出某項決策、估算收支時，均以會計成本（又稱賬面成本）為依據，很少考慮其機會成本。機會成本提示我們，一切資源都是有成本的。為了實現可持續發展，對資源的合理組合與應用，必須慎之又慎。機會成本的大小，對企業產品成本是隱性的，但有深遠的影響，不可忽視。例如，在零庫存管理中無法享受便利收益，即持有存貨所得的收益，這種收益對應于沒有庫存時的機會成本。
