在市場化、國際化日益深入和競爭日趨激烈的形勢下,對經濟發展起決定作用的是以知識和技能為表征的人的因素。會計人員作為社會經濟利益的見證人和協調者,在知識經濟的發展過程中發揮著重要作用,同時也面臨著拓展新的研究領域、解決新問題的挑戰。當前,知識經濟時代的到來為人力資源會計的推廣創造了歷史性的契機。
一、人力資源會計的意義
人力資源或稱人力資產是企業擁有或控制的各種有勞動能力的人員,即將企業中人的因素資產化處理,而視為企業的一項最重要的資源或資產。由此延伸,所謂人力資源會計,是指對組織的人力資源成本與價值進行計量和報告的一種會計程序和方法。這一概念是上世紀60年代美國密西根大學的郝曼森首次提出的,它是會計學科發展的一個新領域,是人力資源管理學與會計學相互滲透形成的新型會計理論。目前人力資源會計已逐漸建立起一套較完善的理論體系,特別是經濟時代的到來,更為人力資源會計的推廣創造了歷史性的契機。在我國社會主義市場經濟條件下,使財務管理為企業戰略目標服務,加強人力資源會計管理的研究,具有十分重要的意義。
由人力資源會計定義可以看出人力資源會計的目標應是:為企業管理者提供管理人力資源所需要的信息;為投資者、債權人的正確決策提供信息;調動企業職工的積極性;向政府主管部門和有關利害關系人提供反映企業履行社會責任情況的會計信息。
二、我國推行人力資源會計的必要性
(一)財務信息使用者的需求
知識經濟的到來使得人力資源的因素對企業經營的影響越來越大,投資者對人力資源信息的需求也越來越大,這是人力資源會計得以存在和發展的最根本的動因。運用人力資源會計,既可鼓勵經營者保護企業的人力資產,又可提供其在管理上保護人力資源的評價方法,消除為增加短期獲利能力而去損耗長期人力資產投資的潛在危險,對企業的長期發展非常有利。
(二)內部管理的需要
市場經濟條件下,企業為了獲得人才,不斷加大人力資源投資,包括提高待遇、改善人際關系、提供優越的工作條件、在職培訓等。投資效益是企業管理者關心的問題,這就需要從會計上對人力資源的收益與成本進行核算,考察其經濟效益。同時建立人力資源會計,可以向企業管理者提供人力資源信息,并積極參與對企業人力的管理工作,促使管理的規范化、科學化和高效化,從而激發員工的活力和熱情,增強企業發展潛力,為現代企業制度的全面建立奠定基礎。
(三)國家宏觀調控的需求
通過人力資源會計所提供的信息,政府可以了解整個社會的人力資源維護與開發情況,同時,政府還可以運用稅收等鼓勵企業加大人力資源投資的力度,以保持社會經濟發展的后勁。
(四)財務會計核算原則的要求
從會計核算原則來考慮,現行會計對人力資源的處理有諸多不妥。一方面,將人力資源投資計入當期費用,違背了權責發生制的原則。企業在人力資源投資上的投資支出,其收益期往往超過一個會計期間以上,屬于資本性支出,按照權責發生制的原則,應先予以資本化,然后在各收益期內分期攤銷,而現行會計的做法卻是將其全部費用化,作為當期費用入賬。人力資源投資支出的受益期本不易辨別,其受益程度更是難以計量。而在知識經濟時代,人力資源投資比重日益增大,將人力資源支出全部計入當期費用,勢必導致會計信息嚴重失真。另一方面,將人力資源投資支出費用化,必然使各期盈虧報告不實,導致決策失誤。將人力資源支出全部作為當期費用,必然導致低估當期盈利,造成決策失誤;同時,當企業大量裁員時,尚未攤銷的人力資源投資支出應作為人力資源流動的損失,計入當期費用,但現行會計并不能反映出這種損失,不利于經營者進行正確決策。所以,從遵循會計原則的角度而言,實行人力資源會計也很有必要。
三、人力資源會計的內容
(一)人力資源會計的確認
人力資源能否作為企業的一項資產,是人力資源會計能否成立的關鍵。在會計中,所謂資產必須具備三個要素:第一,必須是一項經濟資源,未來可提供收益;第二,為企業所擁有或控制;第三,可以用貨幣計量其價值。一般來說,企業資產主要包括各種財產、債權和其他權利。下面我們從以下三個方面逐個分析人力資源是否可以作為企業的一項資產。
首先,人力資源以人為載體,是可以為企業帶來未來經濟收益的經濟資源,并通過生產活動體現其價值,因此企業效益的高低將取決于人的能力的充分發揮,取決于人力資源的利用程度,所以人力資源符合資產的第一條定義。其次,人力資源的所有權屬于勞動者個人,勞動者具有流動性,但是勞動者一旦被聘用為企業員工,企業即擁有并控制了該人力資源,也就是說,該員工的人力資源在合同期限內為企業所擁有和控制,符合資產的第二條定義。最后,人力資源是可以用貨幣加以計量的。這是因為企業花費在人力資源上的投資,如招聘費、培訓費、保險費等各項支出本身都是以貨幣形式反映的,這就使得以貨幣來相對客觀地計量人力資源的價值成為可能。因此,人力資源也符合資產的第三條定義。由此可得出結論:企業對人的投資是企業付出的、可以用貨幣計量的投資,企業能夠控制和利用并有取得預期收益的權利,因而人力資源可以被確認為會計資產。
(二)人力資源會計的計量
將人力資源資本化,涉及到人力資源的計量問題。人力資源的計量包括人力資源成本計量和人力資源價值計量兩個方面。所謂人力資源成本計量,是指對人力資產按照其取得、開發、使用、保障、離職過程中的全部實際耗費作為人力資產的價值入賬。但以上的各項支出并非要全部計入人力資源的成本予以資本化,只有那些收益期超過一年以上的費用才能予以資本化。同時,由于人力資源是企業組織中一種特殊的、具有“人性”的資源,表現出其他資源不具有的屬性,如:主動性、活力易變性和適應性等。因此,和其他資源相比,人力資源價值的許多特性是貨幣無法表現的,往往難以數量化,于是誕生了人力資源價值計量的概念。在計量人力資源價值時,對于其非貨幣性價值部分,可以依據文化程度、技術水平、年齡、健康狀況等因素,建立反映職工真實面貌和工作能力的人事管理檔案,并在會計報表的附注中列示或以其他方式揭示。運用非貨幣性價值計量的個人價值主要從個人生產能力、晉升能力和調換工作能力等方面來評價其價值;群體價值則主要從管理方式組織結構、組織氣氛等管理行為來評定其價值。
(三)人力資源會計的核算
企業的人力資本是一項混合權益索取權,所以應當區別人力資本的類型予以核算。
1.人力資產賬戶
人力資產賬戶總括反映了人力資產的增減變動情況,其借方反映人力資產的增加,貸方反映人力資產的減少。余額一般在借方,反映現有人力資產的歷史成本和重置成本,本賬戶按職工類別設置明細賬戶。生產型人力資本是固定權益索取者,當生產型人力資本對企業投資時,應該借記“無形資產——人力資產”,貸記“長期應付款——人力負債”。經營管理型人力資本是混合權益索取者,在企業中處于非常特殊的地位。當經營管理型人力資本向企業投資時,借記“無形資產——人力資產”,貸記“長期應付款——人力負債”和“人力資本”。
2.人力資產累計攤銷賬戶
人力資產累計攤銷賬戶,貸方表示按一定的攤銷率計算的人力資產攤銷額,借方表示因退休、離職等原因退出企業的職工之累計攤銷額,余額表示現有人力資產的累計攤銷額。本賬戶應按照對應的人力資產明細賬戶設立相應的明細賬戶。當生產型人力資本攤銷時,借記“長期應付款——人力負債”,貸記“應付工資”,同時借記“生產成本”,貸記“無形資產——人力資產”。當經營管理型人力資本攤銷時,借記“長期應付款——人力負債”,貸記“應付工資”,同時借記“管理費用”,貸記“無形資產——人力資產”;當分享企業利潤分配時,借記“利潤分配——未分配利潤”。
(四)人力資源會計的報告
對于人力資產的報告,應當分兩部分:對內報告與對外報告。
對外報告。一方面,在資產負債表中,應在無形資產項下單獨列示人力資產有關情況,包括人力資產原值、攤銷值、凈值等數據。另一方面,應在附注中,從動態和靜態兩個方面詳細揭示人力資源的狀況。動態方面,應揭示報告期內追加的人力資源投資總額、投資方向、占本期總投資的比重等數據;靜態方面,應報告人力資源占企業總資產的比率,企業員工的學歷構成,職稱等情況,以展現企業人力資源的全貌。
對內報告。內部報告的內容應分兩部分,一部分是非貨幣信息,主要是企業現在的人力資源組成、分配及利用情況,尤其對于一些高成本引入的重要人才,應重點揭示。另一部分是貨幣信息,主要是企業各責任中心人力資源的現值及其投入產出比,對于一些高成本引入的重要人才,應單獨分析其成本與其創造的效益,以確定其投資收益率。
綜上所述,人力資源會計作為一門新的會計學科,它的理論正日趨成熟,特別是知識經濟時代,其實用性和必要性顯而易見。科學的確認、計量和報告企業的人力資源,是適應我國知識經濟深入發展的需要,是我國會計體制變革的需要,是促使我國社會主義經濟建設和會計法制化建設與國際接軌的需要,是我國全面建設小康社會和全球經濟一體化的需要,同時也是對會計核算系統的豐富和完善,其對會計事業的發展有十分重要的現實意義。
