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一、引言
固定資產是高校開展教學、科研等活動的重要物質基礎，也是高校事業穩定建設和有序運轉的重要保障。隨著高等教育水平的不斷提升，2024年教育部明確了專項貸款支持高校儀器設備更新升級，“兩新工作”持續推進，資產數量價值愈加龐大。高校必須牢固樹立“過緊日子”理念，提升資產管理水平，發揮資產使用效益。
2019年《政府會計制度》的實施推進了政府會計改革，促使固定資產的核算與管理更加規范，真實反映固定資產計量成本，是加快建立現代財政制度的重要舉措。高校作為行政事業單位，要在《政府會計制度》不斷完善的過程中研究如何改進固定資產的核算與管理問題，這也成為高校固定資產研究的重要課題。
Z高校是一所以農林、生物、環境科學為特色的綜合性大學，正處于爭創雙一流階段，具有固定資產金額大、數量多、規模廣、專業針對性強等特點，2019—2023年Z高校固定資產凈值占資產總額年均57.1%,比重較大。因此，以Z高校為案例進行深入剖析并提出改進建議具有代表性意義。
二、《政府會計制度》下Z高校固定資產核算與管理的變化
1.重構核算模式。
(1)調整核算基礎。核算基礎由收付實現制改為收付實現制和權責發生制的雙基礎核算，核算模式采用了財務會計與預算會計并行的模式形成預算報表及財務報表，最終生成財務報告和預算報告，讓核算與預算形成了適度分離又相互銜接的狀態。調整后的模式不僅能夠反映Z高校的預算執行情況，還可反映其整體財務狀況、運行狀態和現金流量信息，保證了會計核算的真實性與完整性。
(2)統一核算內容。固定資產由原來的以“非流動資產基金”虛提折舊按成本計提，核算科目分為“房屋和構筑物、設備、文物和陳列品、圖書和檔案、家具和用具、特種動植物”六類明細科目(《政府會計準則制度解釋第6號》(財會〔2023〕18號)),將基礎建設項目的會計核算并入大賬統一管理。圖1為Z高校2023年固定資產原值占比情況，房屋和構筑物占Z高校固定資產的一半以上，其次設備的占比也有近1/3,特種動植物、文物和陳列品占比最少，Z高校固定資產分類清晰(圖1)。
(3)擴大核算范圍。《政府會計制度》的會計核算主體資產更加廣泛全面，不再以資產價值為唯一判定標準，而是將為滿足自身開展業務活動或其他活動需要而控制，使用期限1年以上、單位價值在規定標準以上，并在使用過程中基本保持原有物質形態的資產，或是未達單位價值、未達規定標準，使用年限超過1年的大批同類物資。
圖1高校2023年固定資產原值占比
2.改進管理方式。
Z高校摒棄以往“重投入、輕資產，重增購、輕管理”的工作思路，強化資產管理體系建設，修訂固定資產管理辦法，成立國有資產領導管理小組，實行分級負責的管理體制，即國有資產領導小組辦公室、固定資產歸口管理部門、固定資產使用保管單位三級管理機構。將原有的建設管理處拆分為基本建設處和公共事務管理處，強化了基建的獨立性與公管處的管理職能。Z高校管理方式的改變，如優化管理流程、強化績效管理、樹立成本意識、完善固定資產內部控制體系等，均明確了各部門的管理職責，提高了會計信息質量。
三、《政府會計制度》下Z高校固定資產的核算問題
1.固定資產部門管理流程不完整，初始確認不準確。
(1)外購固定資產成本不僅包括購買價款、相關稅費，還包括交付使用前的運輸費、裝卸費、安裝費等。但實務中多數經辦老師僅將固定資產購買價稅作為成本進行申報，沒有將安裝費、輔材價值納入資產價值，導致資產取得成本核算并不完整。然而，固定資產成本核算的準確性會直接影響成本核算質量，如Z高校這種農林類高校，植物資產數量較大，但其價值卻常被當作房屋構筑物或存貨處理，甚至直接費用化處理，植物資產價值體現失真。
(2)自行建造固定資產屬于高校在建工程，轉固周期普遍較長，Z高校2019—2023年間“在建工程”科目余額的年增長率為16.72%,固定資產轉化周期常有2年以上甚至更久。很多已交付使用的資產由于未辦理竣工決算，所以沒有轉固，導致在建工程賬面價值虛高，固定資產賬面價值及折舊虛低。還有部分在建工程雖然已暫估入賬，但涉及部門較多，工程結算審計、財務決算等手續不齊全，一直處于暫估狀態，并未以最終決算價值入賬，造成固定資產賬面價值無法真實反映實際價值。
(3)捐贈固定資產的入賬價值多是經過專業人士評估的公允價值、市場價值，或捐贈方提供的原始單據價值。但Z高校缺少對捐贈資產定價的明文規定，很多時候并沒有及時將其評估入賬，為了簡單省事，只以名義價值入賬，沒有參考市場價值或校內同類型固定資產的成本。
2.固定資產核算制度不健全，后續計量不規范。
(1)折舊計提時點、方法不科學。高校除文物和陳列品、動植物、圖書、檔案，單獨計價入賬的土地和以名義金額計量的固定資產等不計提折舊外，其他固定資產都應計提折舊。Z高校采用的折舊方法是年限平均法，這種方法雖然操作簡單，卻難以反映不同類型固定資產的真實損耗，折舊方法較為籠統，折舊時點沒有按月計提折舊，往往是年中或季中分次折舊，月報或季報中的資產價值反映不準確。
(2)固定資產改造的后續支出不明確。按規定，符合固定資產確認條件的改建、擴建、大型修繕支出應當資本化，但實際上Z高校并沒有明確劃分固定資產修整、改造費用支出與資本性支出，有時還會不分情況將支出結轉到“固定資產”科目核算，之后也沒有重新確定固定資產的使用年限和折舊方法，有時為了方便甚至直接費用化后續應該資本化的支出。固定資產改造后如何重新確定計量屬性，不僅是高校更是行政事業單位的通病。
(3)固定資產處置不合理。根據《政府會計制度》規定，存量固定資產繼續使用的情況通過“累計盈余”科目計提折舊，可以避免固定資產在購置時已全部列支支出，如果繼續計提折舊使用費用科目核算，將導致重復列支費用問題產生。Z高校有些固定資產使用期限已滿，但仍從費用科目計提折舊，還存在處置收入或費用未考慮等問題，這些都會導致核算數據不準確。
又如盤盈盤虧資產處置，如果校內沒有同類資產或難以衡量其資產價值，則無法保證固定資產數量調整和賬務處理的準確性。
四、《政府會計制度》下Z高校固定資產的管理問題
1.實物管理與賬務管理分離。
(1)固定資產實物與賬務登記不符。高校固定資產管理和使用涉及部門、人員較多，歸口部門管理流程相對獨立，部門人員之間缺乏溝通協調。再者，高校固定資產管理權分屬不同職能部門，管理權力分散，但使用人卻又集中在各學院和行政教輔部門，固定資產實物流動與管理脫節。固定資產管理缺少協調性和全局性，制度執行不足，均導致賬實不符，資源浪費嚴重。
(2)資產賬與財務賬不符、資產賬與使用部門賬不符。在實務中，固定資產財務賬與資產賬之間沒有形成體系化管理模式，存在閑置不使用、淘汰待報廢或已滿使用年限但仍然耐用的固定資產，資產賬、財務賬與使用部門的臺賬常不完全相符。以Z高校大型儀器為例，使用儀器時管理系統會預凍結老師的項目金額，使用結束后按結算折扣金額解凍并確認收入，差額部分卻不予以處理依據，最終資產賬與財務賬賬實不符。
(3)固定資產實際價值與賬面價值不符?！墩畷嬛贫取穼嵤┖?，Z高校針對賬面已登記的固定資產統一補提折舊，但折舊計提方法與計提年限的確定卻較為籠統，如捐贈設備入賬價值與實際價值相差過大、耗材配件與設備分類不清晰等，長此以往，固定資產的賬面價值對于資產實際價值反映的意義將逐漸失真。
2.制度建設與落實脫節。
(1)制度建設有待完善。制度建設不完善容易造成隨意處置固定資產、形成賬外資產，或減少設備使用壽命等，致使問題不能及時發現、查不清原因并加以解決，導致賬務處理不及時。Z高校尚未建立一套科學的風險評估機制，日常管理制度和內控制度的改革、創新缺乏，以該校植物資產來說，Z高校植物數量種類豐富，但2023年在冊特種動植物資產總額卻僅占固定資產總額的3.5%,沒有關于植物資產的管理辦法，新修訂的固定資產管理制度對于折舊的規定也較粗略。
(2)制度執行不嚴格。制度如果沒有嚴格執行或在執行過程中不能相互結合，最終難免會導致固定資產管理陷入困境。Z高校對固定資產實行賬物分管的條塊分割模式，各部門間再進行溝通協調并實時檢查、監督資產管理，主要精力放在了校舍建造、儀器配備等方面，忽視了現存固定資產清查，對于資產的使用部門、責任人、存放地點、使用狀態等動態信息關注不足。
(3)制度監督不到位。監管部門很少對每項固定資產進行采購前、驗收后、清理時的分類檢查，也沒有對各部門在采購或使用固定資產時是否嚴格執行相關規定進行有序監督。例如，Z高校固定資產實行分級負責的管理制度，明確了各部門的分工職責，但仍存在盲目和重復購進的問題，采購沒有明確的計劃性，資產購入后監管缺失，資產信息模糊。當有資產購置需求時，只能判定需求的必要性與可行性，無法從存量角度考慮增量的合理性，制度建設沒有起到制度監督作用。
3.數據資源信息化共享不足。
(1)固定資產管理信息化建設意識不足。Z高校對于資產管理系統持續開發與建設意識表現為后續投入較少、建設不足，難以實現固定資產從采購到清理的全生命周期管理。同時，固定資產管理人員對資產了解不足，學院資產保管員多是兼職，職業判斷能力有限，其他部門對資產的管理也多是根據以往經驗，認為信息化是信息技術部門的事情，不會主動思考完善信息化管理。但實際上信息技術是手段、人員隊伍是關鍵，提高人員專業素質，才能充分發揮信息技術的優勢和功能。
(2)固定資產信息化系統聯動性較弱。盡管各高?；窘⒘速Y產管理系統，但財務信息與固定資產采購處、設備管理處、基建處等部門之間的信息系統各自獨立，沒有很好地依托信息化建設進行管理，同一類固定資產在不同系統中有不同的呈現形式，資產賬和財務賬的系統之間缺少動態數據銜接機制，數據更新多是手動導入。無論是單個部門的日常管理還是多個部門的流程對接，系統間的相互獨立筑起了管理壁壘。
(3)固定資產信息數據資源利用效率低。一是數據交接與對接不到位，常有資產管理線上人員離職后，數據無從查找或一人名下掛著多項固定資產、價值過百萬，而實際使用人與保管人卻無處核實的情況。二是數據挖掘與利用不充分，固定資產數據使用多是簡單統計匯總，沒有對其進行有效的深度分析和跨部門橫向對比與綜合分析。三是數據的準確性和完整性有所欠缺，面對大量的固定資產數據，僅憑資產編號或保管人等單一信息并不能準確定位固定資產的使用狀態、維護情況、使用人員等準確信息。
五、《政府會計制度》下加強Z高校固定資產核算與管理的完善建議
1.加強固定資產核算的規范性。
(1)完善固定資產初始確認。Z高校要加大對教職工固定資產計價規定的宣傳力度，資產經辦人在財務報銷時，需要將購入固定資產時產生的運輸費、安裝費、服務費等一并計入資產價值。資產部門和財務部門在資產登記與核算時應當詳細核對，確保成本計入完整，捐贈資產則應考慮其新舊程度、分情況確定入賬價值。
(2)推進基建賬目后續計量。及時辦理固定資產工程結算和財務竣工決算，對于已交付使用但長時間未辦理竣工決算手續的固定資產，高校應及時以暫估價值轉固并計提折舊；對于已轉讓的項目，按照實際發生費用聯合資產管理部門及時跟進暫估價值按期進行調整。對于固定資產改擴建支出應聯合資產管理部門，科學制定符合高校發展實際的固定資產改擴建和大型修繕支出資本化的界定標準，資本化符合固定資產確認條件的改擴建支出。
(3)精細化折舊計提方案。應計提折舊的固定資產應當嚴格遵循《政府會計制度》、按月計提折舊，固定資產的折舊方法和年限不能一概而論，可以采用多種折舊方法相結合的模式根據固定資產的性質與用途選擇合理的折舊方法，確定不同資產的使用年限，將折舊費用合理分攤至各使用部門。
圖2業財一體化固定資產全生命周期流程優化圖
2.優化業財一體化固定資產流程。
文章基于固定資產全生命周期，梳理優化其業財一體化的核算與管理流程，以期促進業務管理與價值管理相結合。業財一體的充分集成和共享對于實現實物管理與價值管理相融合，以及推動固定資產科學管理具有重要意義(圖2)。
3.立好固定資產管理“規矩”。
(1)全生命周期管理體系。明確資產從購置、使用、維修、處置各環節的管理要求和程序，落實部門之間的職責權限，打破部門之間的業務壁壘，離職或換崗人員需要交接資產管理權限、歷史數據等信息，確保各項工作有章可循、有跡可查，封堵管理漏洞，清除管理死角。
(2)內部控制是防范風險的重要手段。要防止高校固定資產核算與管理問題可能會產生的風險，必須扎實推進內部控制制度建設，促進固定資產效益最大化。例如，建立機構分工與權限分配的內控制度、工作人員業務權限內控制度、內部監督控制制度等，同時定期考核評價固定資產核算信息和管理情況，嚴格控制高校資產使用權，遏制資源浪費現象。
(3)科學的預算管理體系。科學的預算管理體系對于國有資產的高效使用尤其重要，不僅要核定固定資產增加的必要性，更要評定科學性，結合學校戰略規劃充分論證固定資產采購和支出項目的合理性，再納入年度預算。同時要對工作人員開展定期培訓，加強預算工作的專業性。
4.實現資產數據資源信息化“共享”。
(1)完善固定資產管理系統功能。如增設植物資產信息模塊，完善Z高校植物資產數據資源，保證動植物資產的準確性和完整性。增設資產共享平臺，共享大型儀器、開放使用閑置資產，提高資產使用效率，促進高校財務系統無紙化發展，以及資產與財務管理治理能力現代化。
(2)搭建共享式資產管理系統。推進資產與預算、核算、合同管理等多方位系統端口連接，通過監測固定資產全生命周期快速獲取該資產的準確信息及狀態，從而實現對固定資產的實時跟蹤和管理，為資產核算與管理提供數據支撐，促使資產管理及財務核算系統的信息標準化交互。
六、結語
《政府會計制度》的實施于對高校固定資產核算與管理工作改進有著顯著成效，高校固定資產的真實價值得到準確反映，財務報告信息質量不斷提高，高校固定資產信息得以正確披露，豐富了高校固定資產的理論研究，為如何應對固定資產核算與管理問題提供了理論依據。新時期下，高校應不斷加強新舊會計制度的銜接，建立健全內部控制制度，推進固定資產管理制度落地執行，提升資產數據資源信息化水平，科學化預算管理體系，保障會計信息質量，正確反映辦學成本，避免高校資源浪費與流失，推動高校教育事業走在可持續的安全發展之路上。
